Nerazumevanje pojmova donacije i transfera, odnosno nepoznavanje različitosti između ova dva pojma, koja označavaju različite vrste prihoda, za posledicu može da ima i neispravno planiranje i neispravan prikaz izvršenja plana, kao i neispravnu računovodstvenu evidenciju po navedenim osnovima. U ovom tekstu autor obrazlaže donacije i transfere kao vrste javnih prihoda, a o davanju donacija, kredita i zajmova/pozajmica od strane korisnika javnih sredstava, zakonskim ograničenjima i stavovima nadležnih organa o tome biće pripremljen komentar u jednom od narednih brojeva časopisa. Osim toga, u tekstu su dati i primeri donacija i transfera sa kojima se susreću jedinice lokalne samouprave, zdravstvene ustanove, škole i druge obrazovne institucije.
[pdfjs-viewer url=“https%3A%2F%2Fwww.poslovnisavetnik.net%2Fwp-content%2Fuploads%2F2019%2F10%2FPS35-103.pdf“ viewer_width=100% viewer_height=1360px fullscreen=true download=true print=true]
NOVEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 103
BUDŽETSKI KORISNICI
Mr Jovan Čanak
Donacije i transferi kao vrsta
javnih prihoda
Nerazumevanje pojmova donacije i transfera, odnosno nepoznavanje
različitosti između ova dva pojma koja označavaju različite vrste
prihoda, za posledicu može da ima i neispravno planiranje i neispravan
prikaz izvršenja plana, kao i neispravnu računovodstvenu evidenciju po
navedenim osnovima. U ovom tekstu autor obrazlaže donacije i transfere
kao vrste javnih prihoda, a o davanju donacija, kredita i zajmova/pozajmica
od strane korisnika javnih sredstava, zakonskim ograničenjima i stavovima
nadležnih organa o tome biće pripremljen komentar u jednom od narednih
brojeva časopisa. Osim toga, u tekstu su dati i primeri donacija i transfera
sa kojima se susreću jedinice lokalne samouprave, zdravstvene ustanove,
škole i druge obrazovne institucije.
Uvod
Nasuprot donacijama i transferima kao vr-
sti javnih prihoda, članom 27. Zakona o budžet-
skom sistemu („Sl. glasnik RS”, br. 54/2009…
i 72/2019) propisani su javni rashodi i izdaci
države, u koje se, između ostalog, ubrajaju i do-
tacije i transferi. Zakonom o budžetu Republike
Srbije ili odlukom jedinice lokalne samoupra-
ve utvrđuju se sredstva koja se iz budžeta izdva-
jaju korisnicima budžetskih sredstava u obliku
dotacija i transfera.
Dakle, pojam donacija odnosi se na priliv
sredstava i predstavlja vrstu javnih prihoda
(klasa 700000 – Tekući prihodi), kao element
ukupnog prihoda u državnom budžetu, odnosno bu-
džetu jedinice lokalne samouprave iz kog treba
da se pokriju svih planirani rashodi utvrđeni
zakonom o budžetu, odnosno odlukom jedinica lo-
kalne samouprave.
S druge strane, pojam dotacija odnosi se na
odliv sredstava iz budžeta za tekuće rashode
(klasa 400000 – Tekući rashodi) za obaveze koje
su Zakonom o budžetu ili odlukama o budžetu pre-
uzete prema određenim korisnicima budžetskih
sredstava.
Pojmovne i suštinske razlike između
donacija, sponzorstva i transfera
Donacija je reč latinskog porekla čije je zna-
čenje u srpskom jeziku darovanje ili poklanjanje,
a može da se tumači i kao akt o poklanjanju. Pod
njom se obično podrazumeva davanje u novcu,
stvarima ili uslugama. Donator ili darodavac
ima pravo ne samo da traži već i da dobije in-
formacije od primaoca donacije o tome kako su
utrošena donirana sredstva. Međutim, donator
nema pravo da za iznos donacije traži bilo ka-
kvu protivuslugu.
Pored donacija, u teoriji i praksi obično se
susrećemo i sa terminom sponzorstvo, koji se
ponekad svesno ili nesvesno poistovećuje sa
terminom donacije, što je nesumnjivo pogre-
šan pristup. Zbog toga skrećemo pažnju na to
da treba razlikovati sponzorstvo od donacije.
Sponzorstvo je takođe reč latinskog porekla, a
u srpskom jeziku označava pokrovitelja ili za-
štitnika, odnosno lice (fizičko ili pravno)
koje finansijski pomaže određene manifesta-
cije i aktivnosti s namerom da reklamira sebe.
To znači da je ustanova ili organizacija koja je
primila sponzorstvo dužna da zauzvrat učini
uslugu reklame darodavca. Dakle, sponzor ili
pokrovitelj za sredstva koja je uputio primaocu
očekuje od njega protivuslugu, što nije slučaj sa
donacijom odnosno donatorom.
104 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
BUDŽETSKI KORISNICI
Naravno, donacije i sponzorstvo realizuju se
na bazi zaključenih ugovora između primaoca i
davaoca pomenutih sredstava.
Transfer je termin koji takođe potiče iz
latinskog jezika, a označava prenos u opštem
smislu i ima višestruko značenje, kao što je
prenos robe, vlasništva, prava i novca. Dakle,
transferisanje podrazumeva prenošenje, na
primer premeštaj novca s jednog računa na dru-
gi. Transfer znači i prelazak ili premeštaj ne
samo robe i novca, nego i ljudi, što se najčešće
događa u sportu.
Transfer može da se posmatra kao jedan vid
transakcija, dok drugi vid predstavlja razmenu.
U literaturi o javnim finansijama transakcija
se definiše kao uzajamna veza (interakcija) iz-
među dve jedinice na osnovu međusobnog spora-
zuma. Reč je o poravnanju, nagodbi ili sporazumu
između dve strane u vezi sa realizacijom preu-
zetih prava i obaveza u međusobnim poslovnim
odnosima koji su uslovili nastanak transakcije.
U čemu je razlika između razmene i transfera?
Razmena je vid transakcije koja je zasnovana na
dobijanju iste protivvrednosti za izvršenu
prodaju dobara i usluga od druge strane, dok
to nije slučaj kada je u pitanju transfer. Naime,
transfer, kao vid transakcije, ne znači obezbe-
đivanje dobara ili usluga u zamenu za ustupljena
dobra i izvršene usluge, već da pravni subjekt
koji je ustupio dobra ili izvršio usluge drugom
pravnom subjektu po osnovu transfera (dobro-
voljnog ili zakonskog) ne očekuje od tog subjekta
protivuslugu u vrednosti ustupljene robe ili
izvršenih usluga.
Zakonski osnov uređivanja donacija
i transfera kod korisnika javnih
sredstava
Imajući u vidu da se ovaj stručni komentar
odnosi na donacije i transfere koji su vrsta jav-
nih prihoda i koji se ostvaruju kod korisnika
javnih sredstava (dalje: KJS), zakonski osnov od
značaja za ovu materiju čine:
● Zakon o budžetskom sistemu (dalje: ZOBS);
● Zakon o donacijama i humanitarnoj pomo-
ći („Sl. list SRJ”, br. 53/2001, 61/2001 – ispr. i
36/2002 i „Sl. glasnik RS”, br. 101/2005 – dr. za-
kon);
● Zakon o porezu na dodatu vrednost („Sl. glasnik
RS”, br. 84/2004… i 4/2019 – usklađeni din. izn.);
● Zakon o porezima na imovinu („Sl. glasnik
RS”, br. 26/2001… i 99/2018 – Odluka US);
● Zakon o finansiranju lokalne samouprave
(„Sl. glasnik RS”, br. 62/2006… i 95/2018);
● Pravilnik o standardnom klasifikacionom
okviru i Kontnom planu za budžetski sistem („Sl.
glasnik RS”, br. 16/2016… i 68/2019 – dalje: Pra-
vilnik o Kontnom planu za budžetski sistem);
● Pravilnik o uslovima i načinu vođenja računa
za uplatu javnih prihoda i raspored sredstava
sa tih računa („Sl. glasnik RS”, br.16/2016… i
68/2019).
Zakon o budžetskom sistemu
U članu 2. tačka 45) ZOBS-a utvrđena je defi-
nicija prema kojoj je donacija namenski bespovra-
tan prihod, koji se ostvaruje na osnovu pisanog
ugovora između davaoca donacije i primaoca do-
nacije.
Prema ZOBS-u, u javne prihode koji pripadaju
budžetu Republike Srbije (član 23), budžetu auto-
nomne pokrajine (član 24), budžetu jedinice lo-
kalne samouprave (član 25) i organizacijama za
obavezno socijalno osiguranje (član 26), pored
ostalih javnih prihoda, ubrajaju se i donacije i
transferi.
Smatramo da se donacije i transferi u
skladu sa članom 2. tačka 15) ZOBS-a tretira-
ju kao namenski prihodi čiji su korišćenje i
namena utvrđeni zakonom.
S obzirom na važnost pripadnosti javnih
prihoda, njihov raspored i iskazivanje prema
izvorima u budžetu, neophodno je imati u vidu
odredbu člana 5. ZOBS-a. Za razmatranje u ovom
članku poseban značaj ima stav 6. tog člana, koji
u izuzetnim slučajevima dozvoljava da jedan
nivo vlasti svojim aktom opredeli drugom ni-
vou vlasti namenska sredstva, kao i u slučaju
ugovaranja donacija čiji iznosi nisu mogli biti
poznati u postupku donošenja budžeta. Upravo
ova odredba omogućava organu nadležnom za fi-
nansije da otvara odgovarajuće aproprijacije za
izvršavanje rashoda i izdataka po tom osnovu, a
da ne mora da se vrši rebalans budžeta.
Zakon o donacijama i humanitarnoj pomoći
Prema članu 1. ovog zakona, propisano je da
donacije i humanitarnu pomoć mogu da prime
državni organi, jedinice lokalne samouprave,
NOVEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 105
BUDŽETSKI KORISNICI
javna preduzeća, javne ustanove, druge organiza-
cije i zajednice koje ne ostvaruju dobit, kao i
domaće i strane humanitarne organizacije.
U 2. stavu ovog člana propisano je da primalac
donacija i humanitarne pomoći ne može biti
politička stranka. Po našem mišljenju, ovom
ili nekom drugom odredbom Zakona trebalo je
definisati ne samo primaoca nego i davaoca
donacije.
U skladu sa članom 2. ovog zakona, donacije
mogu biti u robi (osim duvana i duvanskih pre-
rađevina, alkoholnih pića i putničkih automo-
bila), uslugama, novcu, hartijama od vrednosti,
imovinskim i drugim pravima.
Član 3. ovog zakona propisuje da je slobodan
uvoz robe i usluga po osnovu donacija, kao i uvoz
robe i usluga koji se kupuju iz sredstava dobije-
nih od donacije i iz sredstava ostvarenih rea-
lizacijom hartija od vrednosti, kao i po osnovu
korišćenja ustupljenih prava.
Dakle, kada se posmatraju odredbe ovog za-
kona o primaocu donacije, može da se zaključi
da primalac donacije u zemlji prima robu koja
se smatra donacijom (član 2) i može slobod-
no da vrši nabavku robe iz uvoza koja se sma-
tra donacijom (član 3) ako se ta roba kupuje
iz sredstava koja su dobijena iz donacije i iz
sredstava koja su stečena unovčavanjem harti-
ja od vrednosti i novčanih sredstava stečenih
od korišćenja ustupljenih prava (razni obli-
ci nematerijalne imovine – kompjuterski
softver, patenti i sl.).
Prema članu 5. ovog zakona, primalac dona-
cije i pomoći oslobođen je plaćanja carine,
drugih uvoznih dažbina i taksi koje se plaćaju
prilikom uvoza robe koja je predmet donacije,
kao i humanitarne pomoći u smislu ovog zakona.
Primljene devize po osnovu donacije i huma-
nitarne pomoći primalac donacije i pomoći
drži na svom deviznom računu u ovlašćenoj
banci i koristi za plaćanje uvoza u skladu sa ugo-
vorom o donaciji, odnosno ugovorom o pružanju
humanitarne pomoći.
Prema 2. stavu člana 8. ovog zakona, preduze-
će, drugo pravno lice ili preduzetnik koji je
robu po osnovu donacija prodao u zemlji ili iz-
vršio uslugu takođe po osnovu donacije stranim
humanitarnim organizacijama i donatorima iz
inostranstva, dužan je da preko ovlašćene ban-
ke proda Narodnoj banci Srbije devize ostvare-
ne od navedene prodaje robe i izvršenih usluga.
Saglasno članu 9. Zakona, na uvoz robe koja
je predmet donacije i humanitarne pomoći ne
plaća se akciza, kao ni porez na promet dobara
i usluga, što je u stvari preciznije regulisano
odredbom člana 24. t. 16a) i 16v) Zakona o PDV-u.
Zakon o porezu na dodatu vrednost
U skladu sa članom 24. Zakona o PDV-u, koji re-
guliše poreska oslobođenja za promet dobara i
usluga sa pravom na odbitak prethodnog poreza,
propisano je da se PDV ne plaća na promet doba-
ra i usluga koji se vrši u skladu sa ugovorima o
donaciji zaključenim sa državnom zajednicom
Srbija i Crna Gora, odnosno Republikom, ako
je tim ugovorom predviđeno da se iz dobije-
nih novčanih sredstava neće plaćati troško-
vi poreza u delu koji se finansira dobijenim
novčanim sredstvima, osim ako ratifikovanim
međunarodnim ugovorom nije drukčije predvi-
đeno. Osim toga, PDV se ne plaća i na promet
dobara i usluga koji se vrši na osnovu međuna-
rodnih ugovora, ako je tim ugovorima predvi-
đeno poresko oslobođenje, osim međunarodnih
ugovora iz t. 16a) i 16b) ovog stava.
Dakle, u vezi sa obavezom plaćanja PDV-a na
primljena novčana sredstva od donacija iz ino-
stranstva neće se plaćati PDV, osim ako u ratifi-
kovanom međunarodnom ugovoru koji je zaključila
Republika Srbija nije drukčije predviđeno. Me-
đutim, ako nije predviđeno da se ne plaća PDV
na primljena novčana sredstva iz donacija po
osnovu međunarodnih ugovora koje je zaključila
Republika Srbija, korisnik novčanih sredstava
iz donacije treba da obračuna i plati PDV.
Zakon o porezima na imovinu
U trećem delu Zakona (članovi 14–22) reguli-
san je porez na nasleđe i poklon. Prema stavu 2.
člana 14. ovog zakona, porez na nasleđe i poklon
plaća se i na nasleđeni, odnosno na poklon pri-
mljeni gotov novac. Prema našem mišljenju,
gotov novac koji je poreklom od primljene do-
nacije takođe se smatra poklonom, što je sao-
brazno 3. stavu pomenutog člana 14. Zakona, pa se
u tom smislu i na novac primljen kao donacija
plaća porez.
Međutim, treba imati u vidu tačku 3) stav 6.
člana 14. ovog zakona, kojom se propisuje da se od
oporezivanja porezom na nasleđe i poklon izu-
106 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
BUDŽETSKI KORISNICI
zimaju novac, prava, odnosno stvari koje nasled-
nik nasledi, odnosno poklonoprimac primi na
poklon u vrednosti do 100.000,00 dinara u jednoj
kalendarskoj godini po svakom od tih osnova od
istog lica. Ako je vrednost nasleđenih, odnosno
na poklon primljenih stvari od istog lica veća
od 100.000 dinara, od oporezivanja se izuzima
100.000 dinara u toj kalendarskoj godini po sva-
kom od navedenih osnova.
Ipak, u skladu sa tačkom 12) stava 1. člana 21.
ovog zakona, porez na poklon ne plaća primalac
donacije po međunarodnom ugovoru koji je zaklju-
čila Republika Srbija, kada je tim ugovorom ure-
đeno da se na dobijeni novac, stvari ili prava
neće plaćati porez na poklon.
Zakon o finansiranju lokalne samouprave
Članom 2. navedenog zakona definisani su
pojmovi izvornih i ustupljenih prihoda, kao i
ukupnog nenamenskog i namenskog transfera.
Izvorni prihodi su prihodi čiju stopu, odno-
sno način i merila za utvrđivanje visine iznosa
utvrđuje jedinica lokalne samouprave, pri čemu
zakonom može da se ograniči visina poreske
stope, odnosno da se utvrdi najviši i najniži
iznos naknade odnosno takse.
Ustupljeni prihodi su oni prihodi čija se
osnovica i stopa, odnosno način i merila za
utvrđivanje visine iznosa utvrđuju zakonom, a
prihod ostvaren na teritoriji jedinice lokalne
samouprave ustupa se u celini ili delimično toj
jedinici lokalne samouprave.
Ukupni nenamenski transfer predstavlja
zbir transfera za ujednačavanje opšteg, kompen-
zacionog i transfera solidarnosti, pri čemu je:
(1) transfer za ujednačavanje deo ukupnog ne-
namenskog transfera koji se raspodeljuje jedi-
nicama lokalne samouprave čiji su prihodi po
glavi stanovnika po osnovu ustupljenih poreza
ispod određenog procenta proseka opština (bez
gradova),
(2) opšti transfer deo ukupnog nenamenskog
transfera koji se raspodeljuje svim jedinicama
lokalne samouprave prema kriterijumima utvr-
đenim ovim zakonom,
(3) kompenzacioni transfer deo ukupnog nena-
menskog transfera kojim se nadomešta deo izgu-
bljenih prihoda koji nastaje po osnovu promene
republičkih poreskih propisa,
(4) transfer solidarnosti deo ukupnog nena-
menskog transfera koji se raspodeljuje svim
jedinicama lokalne samouprave, izuzev Grada
Beograda, na osnovu stepena razvijenosti.
Namenski transfer je transfer koji se kori-
sti za finansiranje određenih funkcija i izda-
taka, a može biti:
1) funkcionalni transfer – koristi se za finan-
siranje izdataka u okviru određene funkcije,
2) namenski transfer u užem smislu – koristi
se u tačno određenu svrhu, odnosno za vrstu iz-
datka za koju je transfer dodeljen.
Donacije se tretiraju, saglasno članu 6.
tačka 13) ovog zakona, kao izvorni javni pri-
hodi jedinice lokalne samouprave, dok se
transferi tretiraju kao sredstva budžetskih
prihoda jedinica lokalne samouprave, shod-
no članu 5. pomenutog zakona.
Pravilnik o Kontnom planu za budžetski
sistem
Prilikom razmatranja donacija i transfera
treba imati u vidu i odredbu stava 1. člana 8.
Pravilnika o Kontnom planu za budžetski sistem,
koji propisuje da klasifikacija rashoda i izda-
taka prema izvorima finansiranja iskazuje pri-
hode i primanja, rashode i izdatke prema osnovu
ostvarenja tih sredstava.
Izvori finansiranja za ovu vrstu javnih pri-
hoda klasifikovani su prema stavu 3. člana 8. t.
od 5) do 8), kako sledi:
Izvori finansiranja Ekonomska
klasifikacija
5) Donacije od inostranih zemalja –
izvor 05
731
6) Donacije od međunarodnih
organizacija – izvor 06
732
7) Transferi od drugih nivoa vlasti –
izvor 07
733*
8) Dobrovoljni transferi od fizičkih
i pravnih lica – izvor 08
744
Navedeno se odnosi samo na namenske tran-
sfere, dok su nenamenski transferi, u skladu sa
metodologijom, prihod budžeta kome su usmerena
sredstva.
U skladu sa članom 17. Pravilnika o Kontnom
planu za budžetski sistem, u okviru klase 700000
– Tekući prihodi – propisana je kategorija kon-
ta koja se odnosi na donacije i transfere. To je
kategorija 730000 – Donacije, pomoći i transfe-
ri, koja obuhvata tri grupe konta:
NOVEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 107
BUDŽETSKI KORISNICI
● 731000 – Donacije od inostranih država;
● 732000 – Donacije i pomoći od međunarodnih
organizacija,
● 733000 – Transferi od drugih nivoa vlasti.
Sintetička konta navedenih grupa konta obu-
hvataju tekuće i kapitalne donacije i tekuće i
kapitalne transfere, kako sledi:
● u kontima grupe 731000 – Donacije od inostra-
nih država, to su:
– 731100 – Tekuće donacije od inostranih država,
– 731200 – Kapitalne donacije od inostranih dr-
žava;
● u kontima grupe 732000 – Donacije i pomoći od
međunarodnih organizacija, to su:
– 732100 – Tekuće donacije od međunarodnih or-
ganizacija,
– 732200 – Kapitalne donacije od međunarodnih
organizacija;
● u kontima grupe 733000 – Transferi od drugih
nivoa vlasti, to su:
– 733100 – Tekući transferi od drugih nivoa vla-
sti,
– 733200 – Kapitalni transferi od drugih nivoa
vlasti.
Donacije, pomoći i transferi predstavljaju
vrstu javnih prihoda koji nastaju po osnovu upla-
te donacija i pomoći od inostranih država, me-
đunarodnih organizacija i transfera od drugih
nivoa vlasti. Ovi prihodi po svojoj pripadnosti
mogu biti prihod Republike Srbije, autonomne
pokrajine, grada, opštine, kao i direktnih i
indirektnih korisnika budžetskih sredstava. U
najvećoj meri (iznosu) to su prihodi direktnih
i indirektnih korisnika budžetskih sredstava,
a naravno da mogu da budu i prihodi budžeta Re-
publike, lokalnih samouprava i organizacija za
obavezno socijalno osiguranje.
Zavisno od zahteva donatora prihod se,
shodno odredbama člana 8. Pravilnika o
Kontnom planu za budžetski sistem, evidenti-
ra na odgovarajućem izvoru:
● ako pripada budžetu ili OOSO, onda je on
prihod u tabeli prihoda i primanja za izvor
01, a
● ako je prihod direktnih i indirektnih ko-
risnika budžetskih sredstava, onda može biti
izvor 05, 06, 07 ili 08.
Kada dođe do uplate ovih sredstava, sačinja-
va se ugovor o donaciji i u isti se upisuje broj
podračuna na koji je potrebno da donator izvrši
uplatu. Uplata se knjiži na dugovnoj strani konta
121112 – Tekući računi, kao i na potražnoj strani
odgovarajućih subanalitičkih konta u okviru ka-
tegorije 730000 – Donacije i transferi.
S obzirom na to da se donacije klasifikuju
prema nameni utroška sredstava kao tekuće ili
kapitalne donacije, ugovorom o donaciji regu-
liše se koji karakter donacija ima, pri čemu su:
● tekuće donacije one koje služe za finansira-
nje tekućih rashoda iz poslovanja, a ta sredstva
uglavnom služe za nabavku materijala, tekuće
održavanje, usluge po ugovoru i tome slično;
● kapitalne donacije one koje su opredeljene za
investiciono ulaganje u nove poslovne zgrade i
opremu i investiciono održavanje tih objeka-
ta, kao što je zamena krovova na zgradama, sta-
vljanje novih fasada, zamena stolarije, nabavka
nove opreme ili generalni remont određenih
postrojenja kao što su kotlarnica i mašine ve-
ćih kapaciteta, kao, na primer, za pranje i suše-
nje veša i posteljine i tako dalje.
U skladu sa odredbom člana 17. Pravilnika o
Kontnom planu za budžetski sistem, pojavljuju se
i transferi u okviru kategorije 740000 – Drugi
prihodi, na grupi konta 744000 – Dobrovoljni
transferi od fizičkih i pravnih lica. Pome-
nuta grupa konta sadrži dva sintetička konta:
● 744100 – Tekući dobrovoljni transferi od fi-
zičkih i pravnih lica i
● 744200 – Kapitalni dobrovoljni transferi od
fizičkih i pravnih lica.
Kada dođe do uplate ovih sredstava, vrši se
knjiženje na dugovnoj strani konta 121112 – Tekući
računi, a u korist odgovarajućih subanalitičkih
konta u okviru grupe konta 744000 – Dobrovoljni
transferi od fizičkih i pravnih lica.
Dobrovoljni transferi od fizičkih i
pravnih lica odnose se uglavnom na domaća i
pravna fizička lica koja su poklonodavci. U
pravnom smislu, opšte je poznato da ugovor o
davanju dobrovoljnog transfera ima sledeća
obeležja:
● da je to dobročini pravni posao u kojem po-
klonodavac preuzima obavezu, a poklonopri-
mac stiče pravo;
● da je to samo jednostrano obavezni ugovor
jer postoji obaveza samo na strani poklono-
davca;
108 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
BUDŽETSKI KORISNICI
● da poklonodavac ne dobija nikakvu nadok-
nadu za svoje davanje;
● da je takav ugovor formalni pravni posao.
U skladu sa odredbom člana 17. Pravilnika o
Kontnom planu za budžetski sistem, na transfere
se nailazi i u okviru kategorije 780000 – Tran-
sferi između budžetskih korisnika na istom ni-
vou. Ova kategorija sadrži grupu konta 781000
– Transferi između budžetskih korisnika na
istom nivou, koja sadrži dva sintetička konta:
● 781100 – Transferi između budžetskih kori-
snika na istom nivou, što je slučaj kada, na pri-
mer, direktni korisnik budžetskih sredstava
(Ministarstvo prosvete, kulture i naučnoteh-
nološkog razvoja) transferiše sredstva indi-
rektnim korisnicima budžetskih sredstava, tj.
školama i fakultetima koji se finansiraju iz
budžetskih sredstava Republike Srbije;
● 781300 – Transferi između organizacija oba-
veznog socijalnog osiguranja, u slučaju kada or-
ganizacije obaveznog socijalnog osiguranja, kao
direktni korisnici sredstava organizacija za
obavezno socijalno osiguranje, transferišu
sredstva indirektnim korisnicima sredstava
organizacija za obavezno socijalno osiguranje,
na primer: Republički fond za zdravstveno osi-
guranje transferiše sredstva zdravstvenim
ustanovama.
Pravilnik o uplatnim računima
Prema osnovnim odredbama Pravilnika o
uplatnim računima regulisano je sledeće:
1) Propisani su računi za uplatu javnih priho-
da na koje se uplaćuju javni prihodi i primanja,
kao podračuni sistema konsolidovanog računa
trezora, kao i uslovi i način vođenja računa za
uplatu javnih prihoda i raspored sredstava sa
tih računa u Upravi za trezor (član 1).
2) Računi za uplatu javnih prihoda propisuju se
na osnovu zahteva nadležnog organa, odnosno
organizacije za obavezno socijalno osiguranje, u
kojem je naveden zakon, odnosno drugi propis na
osnovu kojeg se uvode javni prihodi i primanja.
Javni prihodi i primanja uplaćuju se isključivo
preko računa za uplatu javnih prihoda koji su
propisani ovim pravilnikom (član 2).
3) Javni prihodi i primanja za čiju su uplatu pro-
pisani računi ovim pravilnikom raspoređuju se
u budžet Republike, odnosno budžet lokalne vlasti,
organizacijama za obavezno socijalno osiguranje
i drugim korisnicima koji su uključeni u sistem
konsolidovanog računa trezora (član 3). Računi
za uplatu javnih prihoda vode se prema Planu
računa za uplatu javnih prihoda u okviru konso-
lidovanog računa trezora. Plan računa za uplatu
javnih prihoda odštampan je kao Prilog 1 uz ovaj
pravilnik i čini njegov sastavni deo (član 4).
Plan računa za uplatu javnih prihoda obuhva-
ta javne prihode za koje su propisani uplatni
računi za: poreze, akcize, jednokratni porez na
ekstra profit i ekstra imovinu stečenu kori-
šćenjem posebnih mogućnosti, socijalne dopri-
nose, donacije, pomoći i transfere, transfere
od drugih nivoa vlasti, za prihode od imovine,
prihode od prodaje dobara i usluga, novčane
kazne i oduzetu imovinsku korist, dobrovoljne
transfere od fizičkih i pravnih lica, mešo-
vite i neodređene prihode, memorandumske
stavke za refundaciju rashoda iz prethodne go-
dine, transfere između budžetskih korisnika
na istom nivou, primanja od prodaje nefinan-
sijske imovine, primanja od prodaje dragoce-
nosti, primanja od prodaje prirodne imovine i
primanja od zaduživanja i prodaje finansijske
imovine.
Za donacije, pomoći i transfere otvorena
su 102 podračuna (red. br. 298–400) na koje se
vrši uplata novčanih sredstava u skladu sa
preuzetim obavezama.
Za dobrovoljne transfere od fizičkih i
pravnih lica otvoreno je 19 podračuna (red.
br. 608–627) na koje se vrši uplata novčanih
sredstava u skladu sa preuzetim obavezama.
Ovi transferi se nalaze u okviru drugih pri-
hoda.
Za transfere između budžetskih korisnika
na istom nivou otvoreno je 15 podračuna (red.
br. 672–690) na koje se vrši uplata novčanih
sredstava u skladu sa preuzetim obavezama.
Generalno se može konstatovati da je Plan
računa za uplatu javnih prihoda koresponden-
tan sa Kontnim planom za budžetski sistem.
Računovodstvena evidencija
poslovnih događaja u vezi sa
donacijom i transferima
Poslovni događaji koji se odnose na donacije
i transfere vezani su za njihove uplate na po-
NOVEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 109
BUDŽETSKI KORISNICI
dračune koji su ustanovljeni Planom računa za
uplatu javnih prihoda – Prilogom 1 Pravilnika
o uplatnim računima.
U nastavku su prikazani poslovni događaji
vezani za transfere od drugih nivoa vlasti,
kao i poslovni događaji u vezi sa dobrovoljnim
transferima fizičkih i pravnih lica i u vezi
sa transferima između budžetskih korisnika na
istom nivou.
Primer: Računovodstvena evidencija
donacija u lokalnoj samoupravi
1. Lokalna samouprava – Grad Kraljevo – kon-
kurisala je sa Projektom sanacije posledica od
zemljotresa za sredstva donacije od Republike
Austrije i nakon prihvaćenog projekta potpisala
je ugovor čija ukupna vrednost iznosi 2.950.000
dinara. Ugovorom je predviđeno da donator iz-
vrši uplatu za finansiranje projekta odmah po
potpisivanju ugovora, a po završetku istog ne-
zavisni revizor izvršiće reviziju trošenja
sredstava.
2. Prema pomenutom ugovoru, lokalna samo-
uprava – Grad Kraljevo – u obavezi je da otvori
namenski devizni račun u Narodnoj banci Srbi-
je na koji se uplaćuju sredstva donacije od ino-
stranih država, a u Upravi za trezor namenski
dinarski podračun na kome se evidentiraju pri-
hod, rashod i izdatak.
3. Republika Austrija je za ugovoreni projekat
izvršila uplatu donacije u iznosu od 25.000 €
na devizni račun NBS po srednjem kursu NBS od
118,00 dinara za 1 evro, što u dinarskoj protiv-
vrednosti iznosi 2.950.000 dinara.
4. NBS je izvršila prenos na namenski di-
narski podračun u Upravi za trezor 2.937.500,00
dinara po osnovu otkupa deviza od inostrane do-
nacije po kupovnom kursu NBS od 117,50 dinara
za 1 evro.
5. Za ove prihode otvara se izvor finansira-
nja 05 – Donacije inostranih zemalja, apropri-
jacija 731, a za rashode i izdatke odobravaju se
odgovarajuće aproprijacije.
6. Sredstva od donacije utrošena su za veli-
ke investicione popravke poslovnih zgrada Gra-
da Kraljevo u iznosu od 2.937.500 dinara.
Knjiženje:
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
1.
121411 Devizni račun u
domaćoj banci 2.950.000
731241 Kapitalne donacije
od inostranih
država u korist
gradova 2.950.000
1a
121112 Tekući računi 2.937.500
444111-1 Negativne kursne
razlike (razlika
između kupovnog i
srednjeg kursa NBS) 12.500
121411 Devizni račun u
domaćoj banci 2.950.000
– za evidenciju prihoda – dinarske protivvrednosti
devizne donacije i uplaćena sredstva po kupovnom kursu
NBS na dinarski račun budžeta Grada
2.
511321 Kapitalno
održavanje
poslovnih zgrada
i poslovnog
prostora 2.937.500
121112 Tekući računi 2.937.500
– za izvršene investicione popravke na poslovnim
zgradama Grada
Komentar knjiženja:
Na red. br. 1 uplata dinarske protivvredno-
sti izvršena je po srednjem kursu NBS na dan
uplate od 117,50 dinara za 1 evro. Budući da je ku-
povni kurs NBS bio na dan uplate 118,00 dinara
za 1 evro, nastala je razlika između kupovnog i
srednjeg kursa NBS od 12.500 dinara.
Primer: Računovodstvena evidencija
transfera od drugih nivoa vlasti – školi
1. Iz budžeta Republike Srbije sa opredeljene
aproprijacije 463 – Transferi ostalim nivoima
vlasti – usmeren je nenamenski transfer Gradu
Beogradu za obezbeđenje finansiranja rashoda u
obrazovanju u iznosu od 2.520.000 dinara.
2. Na osnovu usmerenog nenamenskog transfe-
ra Grad Beograd je po svojoj nadležnosti uvećao
aproprijaciju 416 – Nagrade zaposlenima i osta-
li posebni rashodi, a zatim sredstva za jubilar-
ne nagrade zaposlenih preneo školama u iznosu
od 2.520.000 dinara.
3. Gimnazija „Mihailo Petrović Alas” iz Beo-
grada, kao jedna od škola čiji zaposleni imaju
pravo na jubilarne nagrade, obračunala je po tom
osnovu bruto iznos od ukupno 150.000,00 dina-
ra. Neoporezivi iznos je 19.567,00 dinara, dok je
110 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
BUDŽETSKI KORISNICI
oporezivi iznos za jubilarne nagrade 130.433,00
dinara. Obaveza za porez na jubilarne nagrade
iznosi 10% na neoporezivi iznos ili 13.043,00
dinara. Neto iznos za isplatu jubilarnih nagra-
da je 136.957,00 dinara.
Knjiženje:
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
A. Knjiženje u računovodstvu budžeta Grada Beograda
1.
121112 Tekući računi 2.520.000
733141 Nenamenski
transferi od
Republike u korist
nivoa gradova 2.520.000
– za evidenciju primljenog namenskog transfera iz
budžeta Republike na račun budžeta Grada Beograda
2.
494161 Nagrade
zaposlenima i
ostali posebni
rashodi 2.520.000
121112 Tekući računi 2.520.000
– za preneta sredstva po osnovu tekućeg nenamenskog
transfera na krajnjeg korisnika
B. Knjiženje kod indirektnog korisnika – IX gimnazija
„Mihailo Petrović Alas” Beograd
1.
121112 Tekući računi 150.000
791111 Prihodi iz budžeta 150.000
– za iznos primljenih sredstava putem transfera koje je
primio krajnji korisnik
2.
416111 Jubilarne nagrade 150.000
233111 Obaveze po osnovu
neto isplata
nagrada i ostalih
posebnih rashoda 136.957
233211 Obaveze po osnovu
poreza na nagrade
i ostale posebne
rashode 13.043
– za terećenje tekućih rashoda na ime jubilarnih nagrada
zaposlenih
3.
233111 Obaveze po osnovu
neto isplata
nagrada i ostalih
posebnih rashoda 136.957
233211 Obaveze po osnovu
poreza na nagrade
i ostale posebne
rashode 13.043
121112 Tekući računi 150.000
– za izvršeno plaćanje obaveza na neto jubilarnih
nagrada zaposlenih i poreza na nagrade
Primer: Računovodstveno evidentiranje
dobrovoljnih transfera od fizičkih i
pravnih lica
1. P. P. iz Beograda uplatio je Republičkom
fondu za zdravstveno osiguranje (dalje: RFZO)
500.000 za nabavku medicinske opreme u zdrav-
stvenim ustanovama Republike Srbije.
2. RFZO transferisao je zdravstvenoj ustano-
vi sredstva od dobrovoljnog priloga od 500.000
dinara za nabavku medicinske opreme.
3. Zdravstvena ustanova izvršila je nabavku
medicinske opreme u iznosu od 500.000 dinara,
sa uračunatim PDV-om po opštoj stopi od 20%, a
zatim je izvršila plaćanje dobavljaču.
Knjiženje:
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
A. Knjiženje kod direktnog korisnika – RFZO
1.
121112 Tekući računi 500.000
744161 Tekući dobrovoljni
transferi od fizičkih
i pravnih lica u
korist Republičkog
fonda za zdravstveno
osiguranje 500.000
– za uplatu RFZO novčanog priloga od fizičkog lica
2.
495125 Medicinska i
laboratorijska oprema 500.000
121112 Tekući računi 500.000
– za preneta sredstva indirektnom korisniku
B. Knjiženje kod indirektnog korisnika sredstava
OOSO
1.
121112 Tekući računi 500.000
781111 Transferi između
budžetskih korisnika
na istom nivou 500.000
– za primljena sredstva od RFZO po osnovu donacije
fizičkog lica
2.
512511 Medicinska oprema 416.666
123961 Porez na dodatu
vrednost u primljenim
fakturama po opštoj
stopi (osim plaćenih
avansa) 83.334
252111 Dobavljači u zemlji 500.000
– za primljenu fakturu – nabavka medicinske opreme
3.
252111 Dobavljači u zemlji 500.000
121112 Tekući računi 500.000
– za izvršeno plaćanje fakture dobavljača
4
011251 Medicinska oprema 416.666
311112 Oprema 416.666
– za uspostavljanje knjigovodstvene ravnoteže
nefinansijske imovine (klasa „0”) i kapitala (klasa
„3”) nakon stavljanja opreme u funkciju
NOVEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 111
BUDŽETSKI KORISNICI
Kod indirektnog korisnika sredstava OOSO
– zdravstvene ustanove pod 1. stavom proknjižen
je uplaćeni iznos od 500.000 dinara na račun in-
direktnog korisnika, tako da navedeni iznos du-
guje subanalitički konto 121112 – Tekući računi,
a za isti iznos potražuje subanalitički konto
781111 – Transferi između budžetskih korisnika
na istom nivou. Ovde je potrebno napomenuti
da, iako ovaj konto nije pravilno upotrebljen,
odnosno prema svom sadržaju nije namenjen za
transakciju iz datog primera, na njegovu upotre-
bu često upućuju Instrukcije RFZO, pa su iz tog
razloga dati u primeru.
S obzirom na to da se zdravstvene ustanove,
shodno odredbama člana 25. stav 2. tačka 7) Zako-
na o porezu na dodatu vrednost, bave prometom
dobara i usluga bez prava na odbitak prethod-
nog poreza – ceo iznos od 83.334 dinara, koji je
iskazan na kontu 123961, biće na kraju poreskog
perioda evidentiran na kontu 512511, tako da
će ukupan izdatak na pomenutom kontu iznositi
500.000 dinara. U skladu sa ovim, a radi usposta-
vljanja knjigovodstvene ravnoteže između kon-
ta nefinansijske imovine (klasa „0” i kapitala
klasa „3”), iznos od 83.334 dinara („ulazni” PDV
iskazan u fakturi dobavljača) biće evidentiran
i na kontu 011251 – Medicinska oprema, odnosno
kontu 311112 – Oprema.
Primer: Računovodstveno evidentiranje
transfera između budžetskih korisnika na
istom nivou
1. U skladu sa usvojenim Zakonom o budžetu
Republike za tekuću godinu, Ministarstvu pro-
svete, nauke i tehnološkog razvoja na osnovu
dodeljenih aproprijacija odobren je transfer
sredstava u iznosu od 500.000 dinara radi pre-
nosa sredstava – administrativnih transfera
indirektnim korisnicima budžetskih sredstava
iz svoje nadležnosti.
2. Ministarstvo prosvete, nauke i tehnolo-
škog razvoja (direktni korisnik) dalo je nalog,
u skladu sa Pravilnikom o sistemu izvrše-
nja budžeta, Upravi za trezor da izvrši prenos
sredstava obrazovnim ustanovama (indirekt-
nim korisnicima). U tom smislu Ministarstvo
je popunilo zahtev za preuzimanje obaveze i na
osnovu istog popunilo i zahtev za prenos u cilju
transfera indirektnim korisnicima. Nalog
se odnosi na isplatu troškova otpremnine po
osnovu penzionisanja i to:
● neto otpremnine – 400.000 din.,
● poreza na druge prihode 20% – 100.000 din.
3. Indirektni korisnik budžetskih sredstava
(obrazovna ustanova) primio je na svoj podračun
sredstva u iznosu od 500.000 od Ministarstva
prosvete, nauke i tehnološkog razvoja, na ime
otpremnine po osnovu penzionisanja, a zatim je
izvršio isplatu istih.
Knjiženje:
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
A. Knjiženje kod direktnog korisnika sredstava budžeta
Republike
1.
121112 Tekući računi 500.000
781112 Transferi od
direktnih ka
indirektnim
budžetskim
korisnicima na istom
nivou 500.000
– transfer sredstava direktnom KBS u skladu sa
odobrenim aproprijacijama u budžetu tekuće godine
2.
494143 Otpremnine i pomoći 500.000
121112 Tekući računi 500.000
– za izvršeni administrativni transfer sredstava od
direktnog ka indirektnom korisniku
B. Knjiženje kod indirektnog korisnika budžetskih
sredstava
1.
121112 Tekući računi 500.000
791111 Prihodi iz budžeta 500.000
– za prijem sredstava od direktnog korisnika sredstava
budžeta
2.
131211 Obračunati neplaćeni
rashodi 500.000
236111 Obaveze po osnovu
neto isplata socijalne
pomoći zaposlenima 400.000
236211 Obaveze po osnovu
poreza na socijalnu
pomoć zaposlenima 100.000
– za obračunate otpremnine
3.
236111 Obaveze po osnovu
neto isplata socijalne
pomoći zaposlenima 400.000
236211 Obaveze po osnovu
poreza na socijalnu
pomoć zaposlenima 100.000
121112 Tekući računi 500.000
– za isplaćene otpremnine i plaćeni porez na dohodak
građana
4.
414311 Otpremnine prilikom
odlaska u penziju 500.000
131211 Obračunati neplaćeni
rashodi 500.000
– za evidentiranje troškova po osnovu otpremnina
112 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
BUDŽETSKI KORISNICI
Zaključak
Na osnovu iznetog u vezi sa tretmanom dona-
cija i transfera sa više aspekata može da se
konstatuje sledeće:
● Postoji više zakonskih propisa koji treti-
raju ovu materiju.
● Posebno je ukazano na razlike između dona-
cija i sponzorstva da bi se otklonile eventual-
ne dileme vezane za to šta se podrazumeva pod
jednim, a šta pod drugim pojmom ovih kategorija.
● U Pravilniku o Kontnom planu za budžetski
sistem donacije, kao vrstu javnih prihoda, obu-
hvata kategorija 730000 – Donacije, pomoći i
transferi, a klasifikovane su kao donacije od
inostranih država i donacije od međunarodnih
organizacija.
● Donacije se prema svojoj nameni dele, kako
i proizlazi iz ugovora o donacijama, na tekuće
i kapitalne donacije.
● Što se tiče transfera od drugih nivoa vla-
sti, vidljivo je da oni mogu biti od viših nivoa
vlasti ka nižim, kao i od nižih nivoa vlasti ka
višim, što se uglavnom utvrđuje zakonom o bu-
džetu, odnosno odlukom o budžetu za tekuću godinu.
● Pretežni ili najveći deo transfera vrši
se iz budžeta Republike u korist budžeta gradova
i opština.
● Kategorija 740000 – Drugi prihodi, na gru-
pi konta 744000 – Dobrovoljni transferi od
fizičkih i pravnih lica, obuhvata transfere
pretežno od domaćih fizičkih i pravnih lica
koji su u principu zasnovani na jednostrano oba-
veznim ugovorima, pri čemu postoji obaveza na
strani poklonodavca, po kojoj poklonodavac pre-
uzima obavezu, a poklonoprimac stiče prava, a
takav aranžman predstavlja po pravilu formal-
nopravni posao.
● Transferi se nalaze i u kategoriji 780000 –
Transferi između budžetskih korisnika na istom
nivou. Direktni korisnik budžetskih sredstava
koji je primio sredstva iz budžeta putem tran-
sfera, koja će preneti direktnom kao krajnjem
korisniku sredstava, knjiži sredstva zaduže-
njem tekućeg računa, uz odobrenje konta 781111
– Transferi između budžetskih korisnika na
istom nivou, a za sredstva koja će preneti in-
direktnom korisniku kao krajnjem korisniku
sredstava, zaduženjem tekućeg računa uz odo-
brenje konta 781112 – Transferi od direktnih ka
indirektnim budžetskim korisnicima na istom
nivou.
● Kada direktni korisnik primljena sred-
stva iz budžeta prenosi direktom ili indirekt-
nom korisniku budžetskih sredstava, direktni
korisnik budžetskih sredstava iznos prenetih
sredstava u transferu knjiži zaduženjem od-
govarajućih subanalitičkih konta u kategoriji
490000 – Administrativni transferi iz budžeta
od direktnih budžetskih korisnika indirektnim
budžetskim korisnicima ili između budžetskih
korisnika na istom nivou, uz odobrenje tekućeg
računa. Krajni korisnik koji je primio sredstva
putem transfera, za iznos primljenih sredstava
zadužuje tekući račun, a odobrava subanalitički
konto 791111 – Prihodi iz budžeta. PS
BUDŽETSKI KORISNICI
Mr Jovan Čanak
Donacije i transferi kao vrsta
javnih prihoda
Nerazumevanje pojmova donacije i transfera, odnosno nepoznavanje
različitosti između ova dva pojma koja označavaju različite vrste
prihoda, za posledicu može da ima i neispravno planiranje i neispravan
prikaz izvršenja plana, kao i neispravnu računovodstvenu evidenciju po
navedenim osnovima. U ovom tekstu autor obrazlaže donacije i transfere
kao vrste javnih prihoda, a o davanju donacija, kredita i zajmova/pozajmica
od strane korisnika javnih sredstava, zakonskim ograničenjima i stavovima
nadležnih organa o tome biće pripremljen komentar u jednom od narednih
brojeva časopisa. Osim toga, u tekstu su dati i primeri donacija i transfera
sa kojima se susreću jedinice lokalne samouprave, zdravstvene ustanove,
škole i druge obrazovne institucije.
Uvod
Nasuprot donacijama i transferima kao vr-
sti javnih prihoda, članom 27. Zakona o budžet-
skom sistemu („Sl. glasnik RS”, br. 54/2009…
i 72/2019) propisani su javni rashodi i izdaci
države, u koje se, između ostalog, ubrajaju i do-
tacije i transferi. Zakonom o budžetu Republike
Srbije ili odlukom jedinice lokalne samoupra-
ve utvrđuju se sredstva koja se iz budžeta izdva-
jaju korisnicima budžetskih sredstava u obliku
dotacija i transfera.
Dakle, pojam donacija odnosi se na priliv
sredstava i predstavlja vrstu javnih prihoda
(klasa 700000 – Tekući prihodi), kao element
ukupnog prihoda u državnom budžetu, odnosno bu-
džetu jedinice lokalne samouprave iz kog treba
da se pokriju svih planirani rashodi utvrđeni
zakonom o budžetu, odnosno odlukom jedinica lo-
kalne samouprave.
S druge strane, pojam dotacija odnosi se na
odliv sredstava iz budžeta za tekuće rashode
(klasa 400000 – Tekući rashodi) za obaveze koje
su Zakonom o budžetu ili odlukama o budžetu pre-
uzete prema određenim korisnicima budžetskih
sredstava.
Pojmovne i suštinske razlike između
donacija, sponzorstva i transfera
Donacija je reč latinskog porekla čije je zna-
čenje u srpskom jeziku darovanje ili poklanjanje,
a može da se tumači i kao akt o poklanjanju. Pod
njom se obično podrazumeva davanje u novcu,
stvarima ili uslugama. Donator ili darodavac
ima pravo ne samo da traži već i da dobije in-
formacije od primaoca donacije o tome kako su
utrošena donirana sredstva. Međutim, donator
nema pravo da za iznos donacije traži bilo ka-
kvu protivuslugu.
Pored donacija, u teoriji i praksi obično se
susrećemo i sa terminom sponzorstvo, koji se
ponekad svesno ili nesvesno poistovećuje sa
terminom donacije, što je nesumnjivo pogre-
šan pristup. Zbog toga skrećemo pažnju na to
da treba razlikovati sponzorstvo od donacije.
Sponzorstvo je takođe reč latinskog porekla, a
u srpskom jeziku označava pokrovitelja ili za-
štitnika, odnosno lice (fizičko ili pravno)
koje finansijski pomaže određene manifesta-
cije i aktivnosti s namerom da reklamira sebe.
To znači da je ustanova ili organizacija koja je
primila sponzorstvo dužna da zauzvrat učini
uslugu reklame darodavca. Dakle, sponzor ili
pokrovitelj za sredstva koja je uputio primaocu
očekuje od njega protivuslugu, što nije slučaj sa
donacijom odnosno donatorom.
104 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
BUDŽETSKI KORISNICI
Naravno, donacije i sponzorstvo realizuju se
na bazi zaključenih ugovora između primaoca i
davaoca pomenutih sredstava.
Transfer je termin koji takođe potiče iz
latinskog jezika, a označava prenos u opštem
smislu i ima višestruko značenje, kao što je
prenos robe, vlasništva, prava i novca. Dakle,
transferisanje podrazumeva prenošenje, na
primer premeštaj novca s jednog računa na dru-
gi. Transfer znači i prelazak ili premeštaj ne
samo robe i novca, nego i ljudi, što se najčešće
događa u sportu.
Transfer može da se posmatra kao jedan vid
transakcija, dok drugi vid predstavlja razmenu.
U literaturi o javnim finansijama transakcija
se definiše kao uzajamna veza (interakcija) iz-
među dve jedinice na osnovu međusobnog spora-
zuma. Reč je o poravnanju, nagodbi ili sporazumu
između dve strane u vezi sa realizacijom preu-
zetih prava i obaveza u međusobnim poslovnim
odnosima koji su uslovili nastanak transakcije.
U čemu je razlika između razmene i transfera?
Razmena je vid transakcije koja je zasnovana na
dobijanju iste protivvrednosti za izvršenu
prodaju dobara i usluga od druge strane, dok
to nije slučaj kada je u pitanju transfer. Naime,
transfer, kao vid transakcije, ne znači obezbe-
đivanje dobara ili usluga u zamenu za ustupljena
dobra i izvršene usluge, već da pravni subjekt
koji je ustupio dobra ili izvršio usluge drugom
pravnom subjektu po osnovu transfera (dobro-
voljnog ili zakonskog) ne očekuje od tog subjekta
protivuslugu u vrednosti ustupljene robe ili
izvršenih usluga.
Zakonski osnov uređivanja donacija
i transfera kod korisnika javnih
sredstava
Imajući u vidu da se ovaj stručni komentar
odnosi na donacije i transfere koji su vrsta jav-
nih prihoda i koji se ostvaruju kod korisnika
javnih sredstava (dalje: KJS), zakonski osnov od
značaja za ovu materiju čine:
● Zakon o budžetskom sistemu (dalje: ZOBS);
● Zakon o donacijama i humanitarnoj pomo-
ći („Sl. list SRJ”, br. 53/2001, 61/2001 – ispr. i
36/2002 i „Sl. glasnik RS”, br. 101/2005 – dr. za-
kon);
● Zakon o porezu na dodatu vrednost („Sl. glasnik
RS”, br. 84/2004… i 4/2019 – usklađeni din. izn.);
● Zakon o porezima na imovinu („Sl. glasnik
RS”, br. 26/2001… i 99/2018 – Odluka US);
● Zakon o finansiranju lokalne samouprave
(„Sl. glasnik RS”, br. 62/2006… i 95/2018);
● Pravilnik o standardnom klasifikacionom
okviru i Kontnom planu za budžetski sistem („Sl.
glasnik RS”, br. 16/2016… i 68/2019 – dalje: Pra-
vilnik o Kontnom planu za budžetski sistem);
● Pravilnik o uslovima i načinu vođenja računa
za uplatu javnih prihoda i raspored sredstava
sa tih računa („Sl. glasnik RS”, br.16/2016… i
68/2019).
Zakon o budžetskom sistemu
U članu 2. tačka 45) ZOBS-a utvrđena je defi-
nicija prema kojoj je donacija namenski bespovra-
tan prihod, koji se ostvaruje na osnovu pisanog
ugovora između davaoca donacije i primaoca do-
nacije.
Prema ZOBS-u, u javne prihode koji pripadaju
budžetu Republike Srbije (član 23), budžetu auto-
nomne pokrajine (član 24), budžetu jedinice lo-
kalne samouprave (član 25) i organizacijama za
obavezno socijalno osiguranje (član 26), pored
ostalih javnih prihoda, ubrajaju se i donacije i
transferi.
Smatramo da se donacije i transferi u
skladu sa članom 2. tačka 15) ZOBS-a tretira-
ju kao namenski prihodi čiji su korišćenje i
namena utvrđeni zakonom.
S obzirom na važnost pripadnosti javnih
prihoda, njihov raspored i iskazivanje prema
izvorima u budžetu, neophodno je imati u vidu
odredbu člana 5. ZOBS-a. Za razmatranje u ovom
članku poseban značaj ima stav 6. tog člana, koji
u izuzetnim slučajevima dozvoljava da jedan
nivo vlasti svojim aktom opredeli drugom ni-
vou vlasti namenska sredstva, kao i u slučaju
ugovaranja donacija čiji iznosi nisu mogli biti
poznati u postupku donošenja budžeta. Upravo
ova odredba omogućava organu nadležnom za fi-
nansije da otvara odgovarajuće aproprijacije za
izvršavanje rashoda i izdataka po tom osnovu, a
da ne mora da se vrši rebalans budžeta.
Zakon o donacijama i humanitarnoj pomoći
Prema članu 1. ovog zakona, propisano je da
donacije i humanitarnu pomoć mogu da prime
državni organi, jedinice lokalne samouprave,
NOVEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 105
BUDŽETSKI KORISNICI
javna preduzeća, javne ustanove, druge organiza-
cije i zajednice koje ne ostvaruju dobit, kao i
domaće i strane humanitarne organizacije.
U 2. stavu ovog člana propisano je da primalac
donacija i humanitarne pomoći ne može biti
politička stranka. Po našem mišljenju, ovom
ili nekom drugom odredbom Zakona trebalo je
definisati ne samo primaoca nego i davaoca
donacije.
U skladu sa članom 2. ovog zakona, donacije
mogu biti u robi (osim duvana i duvanskih pre-
rađevina, alkoholnih pića i putničkih automo-
bila), uslugama, novcu, hartijama od vrednosti,
imovinskim i drugim pravima.
Član 3. ovog zakona propisuje da je slobodan
uvoz robe i usluga po osnovu donacija, kao i uvoz
robe i usluga koji se kupuju iz sredstava dobije-
nih od donacije i iz sredstava ostvarenih rea-
lizacijom hartija od vrednosti, kao i po osnovu
korišćenja ustupljenih prava.
Dakle, kada se posmatraju odredbe ovog za-
kona o primaocu donacije, može da se zaključi
da primalac donacije u zemlji prima robu koja
se smatra donacijom (član 2) i može slobod-
no da vrši nabavku robe iz uvoza koja se sma-
tra donacijom (član 3) ako se ta roba kupuje
iz sredstava koja su dobijena iz donacije i iz
sredstava koja su stečena unovčavanjem harti-
ja od vrednosti i novčanih sredstava stečenih
od korišćenja ustupljenih prava (razni obli-
ci nematerijalne imovine – kompjuterski
softver, patenti i sl.).
Prema članu 5. ovog zakona, primalac dona-
cije i pomoći oslobođen je plaćanja carine,
drugih uvoznih dažbina i taksi koje se plaćaju
prilikom uvoza robe koja je predmet donacije,
kao i humanitarne pomoći u smislu ovog zakona.
Primljene devize po osnovu donacije i huma-
nitarne pomoći primalac donacije i pomoći
drži na svom deviznom računu u ovlašćenoj
banci i koristi za plaćanje uvoza u skladu sa ugo-
vorom o donaciji, odnosno ugovorom o pružanju
humanitarne pomoći.
Prema 2. stavu člana 8. ovog zakona, preduze-
će, drugo pravno lice ili preduzetnik koji je
robu po osnovu donacija prodao u zemlji ili iz-
vršio uslugu takođe po osnovu donacije stranim
humanitarnim organizacijama i donatorima iz
inostranstva, dužan je da preko ovlašćene ban-
ke proda Narodnoj banci Srbije devize ostvare-
ne od navedene prodaje robe i izvršenih usluga.
Saglasno članu 9. Zakona, na uvoz robe koja
je predmet donacije i humanitarne pomoći ne
plaća se akciza, kao ni porez na promet dobara
i usluga, što je u stvari preciznije regulisano
odredbom člana 24. t. 16a) i 16v) Zakona o PDV-u.
Zakon o porezu na dodatu vrednost
U skladu sa članom 24. Zakona o PDV-u, koji re-
guliše poreska oslobođenja za promet dobara i
usluga sa pravom na odbitak prethodnog poreza,
propisano je da se PDV ne plaća na promet doba-
ra i usluga koji se vrši u skladu sa ugovorima o
donaciji zaključenim sa državnom zajednicom
Srbija i Crna Gora, odnosno Republikom, ako
je tim ugovorom predviđeno da se iz dobije-
nih novčanih sredstava neće plaćati troško-
vi poreza u delu koji se finansira dobijenim
novčanim sredstvima, osim ako ratifikovanim
međunarodnim ugovorom nije drukčije predvi-
đeno. Osim toga, PDV se ne plaća i na promet
dobara i usluga koji se vrši na osnovu međuna-
rodnih ugovora, ako je tim ugovorima predvi-
đeno poresko oslobođenje, osim međunarodnih
ugovora iz t. 16a) i 16b) ovog stava.
Dakle, u vezi sa obavezom plaćanja PDV-a na
primljena novčana sredstva od donacija iz ino-
stranstva neće se plaćati PDV, osim ako u ratifi-
kovanom međunarodnom ugovoru koji je zaključila
Republika Srbija nije drukčije predviđeno. Me-
đutim, ako nije predviđeno da se ne plaća PDV
na primljena novčana sredstva iz donacija po
osnovu međunarodnih ugovora koje je zaključila
Republika Srbija, korisnik novčanih sredstava
iz donacije treba da obračuna i plati PDV.
Zakon o porezima na imovinu
U trećem delu Zakona (članovi 14–22) reguli-
san je porez na nasleđe i poklon. Prema stavu 2.
člana 14. ovog zakona, porez na nasleđe i poklon
plaća se i na nasleđeni, odnosno na poklon pri-
mljeni gotov novac. Prema našem mišljenju,
gotov novac koji je poreklom od primljene do-
nacije takođe se smatra poklonom, što je sao-
brazno 3. stavu pomenutog člana 14. Zakona, pa se
u tom smislu i na novac primljen kao donacija
plaća porez.
Međutim, treba imati u vidu tačku 3) stav 6.
člana 14. ovog zakona, kojom se propisuje da se od
oporezivanja porezom na nasleđe i poklon izu-
106 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
BUDŽETSKI KORISNICI
zimaju novac, prava, odnosno stvari koje nasled-
nik nasledi, odnosno poklonoprimac primi na
poklon u vrednosti do 100.000,00 dinara u jednoj
kalendarskoj godini po svakom od tih osnova od
istog lica. Ako je vrednost nasleđenih, odnosno
na poklon primljenih stvari od istog lica veća
od 100.000 dinara, od oporezivanja se izuzima
100.000 dinara u toj kalendarskoj godini po sva-
kom od navedenih osnova.
Ipak, u skladu sa tačkom 12) stava 1. člana 21.
ovog zakona, porez na poklon ne plaća primalac
donacije po međunarodnom ugovoru koji je zaklju-
čila Republika Srbija, kada je tim ugovorom ure-
đeno da se na dobijeni novac, stvari ili prava
neće plaćati porez na poklon.
Zakon o finansiranju lokalne samouprave
Članom 2. navedenog zakona definisani su
pojmovi izvornih i ustupljenih prihoda, kao i
ukupnog nenamenskog i namenskog transfera.
Izvorni prihodi su prihodi čiju stopu, odno-
sno način i merila za utvrđivanje visine iznosa
utvrđuje jedinica lokalne samouprave, pri čemu
zakonom može da se ograniči visina poreske
stope, odnosno da se utvrdi najviši i najniži
iznos naknade odnosno takse.
Ustupljeni prihodi su oni prihodi čija se
osnovica i stopa, odnosno način i merila za
utvrđivanje visine iznosa utvrđuju zakonom, a
prihod ostvaren na teritoriji jedinice lokalne
samouprave ustupa se u celini ili delimično toj
jedinici lokalne samouprave.
Ukupni nenamenski transfer predstavlja
zbir transfera za ujednačavanje opšteg, kompen-
zacionog i transfera solidarnosti, pri čemu je:
(1) transfer za ujednačavanje deo ukupnog ne-
namenskog transfera koji se raspodeljuje jedi-
nicama lokalne samouprave čiji su prihodi po
glavi stanovnika po osnovu ustupljenih poreza
ispod određenog procenta proseka opština (bez
gradova),
(2) opšti transfer deo ukupnog nenamenskog
transfera koji se raspodeljuje svim jedinicama
lokalne samouprave prema kriterijumima utvr-
đenim ovim zakonom,
(3) kompenzacioni transfer deo ukupnog nena-
menskog transfera kojim se nadomešta deo izgu-
bljenih prihoda koji nastaje po osnovu promene
republičkih poreskih propisa,
(4) transfer solidarnosti deo ukupnog nena-
menskog transfera koji se raspodeljuje svim
jedinicama lokalne samouprave, izuzev Grada
Beograda, na osnovu stepena razvijenosti.
Namenski transfer je transfer koji se kori-
sti za finansiranje određenih funkcija i izda-
taka, a može biti:
1) funkcionalni transfer – koristi se za finan-
siranje izdataka u okviru određene funkcije,
2) namenski transfer u užem smislu – koristi
se u tačno određenu svrhu, odnosno za vrstu iz-
datka za koju je transfer dodeljen.
Donacije se tretiraju, saglasno članu 6.
tačka 13) ovog zakona, kao izvorni javni pri-
hodi jedinice lokalne samouprave, dok se
transferi tretiraju kao sredstva budžetskih
prihoda jedinica lokalne samouprave, shod-
no članu 5. pomenutog zakona.
Pravilnik o Kontnom planu za budžetski
sistem
Prilikom razmatranja donacija i transfera
treba imati u vidu i odredbu stava 1. člana 8.
Pravilnika o Kontnom planu za budžetski sistem,
koji propisuje da klasifikacija rashoda i izda-
taka prema izvorima finansiranja iskazuje pri-
hode i primanja, rashode i izdatke prema osnovu
ostvarenja tih sredstava.
Izvori finansiranja za ovu vrstu javnih pri-
hoda klasifikovani su prema stavu 3. člana 8. t.
od 5) do 8), kako sledi:
Izvori finansiranja Ekonomska
klasifikacija
5) Donacije od inostranih zemalja –
izvor 05
731
6) Donacije od međunarodnih
organizacija – izvor 06
732
7) Transferi od drugih nivoa vlasti –
izvor 07
733*
8) Dobrovoljni transferi od fizičkih
i pravnih lica – izvor 08
744
Navedeno se odnosi samo na namenske tran-
sfere, dok su nenamenski transferi, u skladu sa
metodologijom, prihod budžeta kome su usmerena
sredstva.
U skladu sa članom 17. Pravilnika o Kontnom
planu za budžetski sistem, u okviru klase 700000
– Tekući prihodi – propisana je kategorija kon-
ta koja se odnosi na donacije i transfere. To je
kategorija 730000 – Donacije, pomoći i transfe-
ri, koja obuhvata tri grupe konta:
NOVEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 107
BUDŽETSKI KORISNICI
● 731000 – Donacije od inostranih država;
● 732000 – Donacije i pomoći od međunarodnih
organizacija,
● 733000 – Transferi od drugih nivoa vlasti.
Sintetička konta navedenih grupa konta obu-
hvataju tekuće i kapitalne donacije i tekuće i
kapitalne transfere, kako sledi:
● u kontima grupe 731000 – Donacije od inostra-
nih država, to su:
– 731100 – Tekuće donacije od inostranih država,
– 731200 – Kapitalne donacije od inostranih dr-
žava;
● u kontima grupe 732000 – Donacije i pomoći od
međunarodnih organizacija, to su:
– 732100 – Tekuće donacije od međunarodnih or-
ganizacija,
– 732200 – Kapitalne donacije od međunarodnih
organizacija;
● u kontima grupe 733000 – Transferi od drugih
nivoa vlasti, to su:
– 733100 – Tekući transferi od drugih nivoa vla-
sti,
– 733200 – Kapitalni transferi od drugih nivoa
vlasti.
Donacije, pomoći i transferi predstavljaju
vrstu javnih prihoda koji nastaju po osnovu upla-
te donacija i pomoći od inostranih država, me-
đunarodnih organizacija i transfera od drugih
nivoa vlasti. Ovi prihodi po svojoj pripadnosti
mogu biti prihod Republike Srbije, autonomne
pokrajine, grada, opštine, kao i direktnih i
indirektnih korisnika budžetskih sredstava. U
najvećoj meri (iznosu) to su prihodi direktnih
i indirektnih korisnika budžetskih sredstava,
a naravno da mogu da budu i prihodi budžeta Re-
publike, lokalnih samouprava i organizacija za
obavezno socijalno osiguranje.
Zavisno od zahteva donatora prihod se,
shodno odredbama člana 8. Pravilnika o
Kontnom planu za budžetski sistem, evidenti-
ra na odgovarajućem izvoru:
● ako pripada budžetu ili OOSO, onda je on
prihod u tabeli prihoda i primanja za izvor
01, a
● ako je prihod direktnih i indirektnih ko-
risnika budžetskih sredstava, onda može biti
izvor 05, 06, 07 ili 08.
Kada dođe do uplate ovih sredstava, sačinja-
va se ugovor o donaciji i u isti se upisuje broj
podračuna na koji je potrebno da donator izvrši
uplatu. Uplata se knjiži na dugovnoj strani konta
121112 – Tekući računi, kao i na potražnoj strani
odgovarajućih subanalitičkih konta u okviru ka-
tegorije 730000 – Donacije i transferi.
S obzirom na to da se donacije klasifikuju
prema nameni utroška sredstava kao tekuće ili
kapitalne donacije, ugovorom o donaciji regu-
liše se koji karakter donacija ima, pri čemu su:
● tekuće donacije one koje služe za finansira-
nje tekućih rashoda iz poslovanja, a ta sredstva
uglavnom služe za nabavku materijala, tekuće
održavanje, usluge po ugovoru i tome slično;
● kapitalne donacije one koje su opredeljene za
investiciono ulaganje u nove poslovne zgrade i
opremu i investiciono održavanje tih objeka-
ta, kao što je zamena krovova na zgradama, sta-
vljanje novih fasada, zamena stolarije, nabavka
nove opreme ili generalni remont određenih
postrojenja kao što su kotlarnica i mašine ve-
ćih kapaciteta, kao, na primer, za pranje i suše-
nje veša i posteljine i tako dalje.
U skladu sa odredbom člana 17. Pravilnika o
Kontnom planu za budžetski sistem, pojavljuju se
i transferi u okviru kategorije 740000 – Drugi
prihodi, na grupi konta 744000 – Dobrovoljni
transferi od fizičkih i pravnih lica. Pome-
nuta grupa konta sadrži dva sintetička konta:
● 744100 – Tekući dobrovoljni transferi od fi-
zičkih i pravnih lica i
● 744200 – Kapitalni dobrovoljni transferi od
fizičkih i pravnih lica.
Kada dođe do uplate ovih sredstava, vrši se
knjiženje na dugovnoj strani konta 121112 – Tekući
računi, a u korist odgovarajućih subanalitičkih
konta u okviru grupe konta 744000 – Dobrovoljni
transferi od fizičkih i pravnih lica.
Dobrovoljni transferi od fizičkih i
pravnih lica odnose se uglavnom na domaća i
pravna fizička lica koja su poklonodavci. U
pravnom smislu, opšte je poznato da ugovor o
davanju dobrovoljnog transfera ima sledeća
obeležja:
● da je to dobročini pravni posao u kojem po-
klonodavac preuzima obavezu, a poklonopri-
mac stiče pravo;
● da je to samo jednostrano obavezni ugovor
jer postoji obaveza samo na strani poklono-
davca;
108 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
BUDŽETSKI KORISNICI
● da poklonodavac ne dobija nikakvu nadok-
nadu za svoje davanje;
● da je takav ugovor formalni pravni posao.
U skladu sa odredbom člana 17. Pravilnika o
Kontnom planu za budžetski sistem, na transfere
se nailazi i u okviru kategorije 780000 – Tran-
sferi između budžetskih korisnika na istom ni-
vou. Ova kategorija sadrži grupu konta 781000
– Transferi između budžetskih korisnika na
istom nivou, koja sadrži dva sintetička konta:
● 781100 – Transferi između budžetskih kori-
snika na istom nivou, što je slučaj kada, na pri-
mer, direktni korisnik budžetskih sredstava
(Ministarstvo prosvete, kulture i naučnoteh-
nološkog razvoja) transferiše sredstva indi-
rektnim korisnicima budžetskih sredstava, tj.
školama i fakultetima koji se finansiraju iz
budžetskih sredstava Republike Srbije;
● 781300 – Transferi između organizacija oba-
veznog socijalnog osiguranja, u slučaju kada or-
ganizacije obaveznog socijalnog osiguranja, kao
direktni korisnici sredstava organizacija za
obavezno socijalno osiguranje, transferišu
sredstva indirektnim korisnicima sredstava
organizacija za obavezno socijalno osiguranje,
na primer: Republički fond za zdravstveno osi-
guranje transferiše sredstva zdravstvenim
ustanovama.
Pravilnik o uplatnim računima
Prema osnovnim odredbama Pravilnika o
uplatnim računima regulisano je sledeće:
1) Propisani su računi za uplatu javnih priho-
da na koje se uplaćuju javni prihodi i primanja,
kao podračuni sistema konsolidovanog računa
trezora, kao i uslovi i način vođenja računa za
uplatu javnih prihoda i raspored sredstava sa
tih računa u Upravi za trezor (član 1).
2) Računi za uplatu javnih prihoda propisuju se
na osnovu zahteva nadležnog organa, odnosno
organizacije za obavezno socijalno osiguranje, u
kojem je naveden zakon, odnosno drugi propis na
osnovu kojeg se uvode javni prihodi i primanja.
Javni prihodi i primanja uplaćuju se isključivo
preko računa za uplatu javnih prihoda koji su
propisani ovim pravilnikom (član 2).
3) Javni prihodi i primanja za čiju su uplatu pro-
pisani računi ovim pravilnikom raspoređuju se
u budžet Republike, odnosno budžet lokalne vlasti,
organizacijama za obavezno socijalno osiguranje
i drugim korisnicima koji su uključeni u sistem
konsolidovanog računa trezora (član 3). Računi
za uplatu javnih prihoda vode se prema Planu
računa za uplatu javnih prihoda u okviru konso-
lidovanog računa trezora. Plan računa za uplatu
javnih prihoda odštampan je kao Prilog 1 uz ovaj
pravilnik i čini njegov sastavni deo (član 4).
Plan računa za uplatu javnih prihoda obuhva-
ta javne prihode za koje su propisani uplatni
računi za: poreze, akcize, jednokratni porez na
ekstra profit i ekstra imovinu stečenu kori-
šćenjem posebnih mogućnosti, socijalne dopri-
nose, donacije, pomoći i transfere, transfere
od drugih nivoa vlasti, za prihode od imovine,
prihode od prodaje dobara i usluga, novčane
kazne i oduzetu imovinsku korist, dobrovoljne
transfere od fizičkih i pravnih lica, mešo-
vite i neodređene prihode, memorandumske
stavke za refundaciju rashoda iz prethodne go-
dine, transfere između budžetskih korisnika
na istom nivou, primanja od prodaje nefinan-
sijske imovine, primanja od prodaje dragoce-
nosti, primanja od prodaje prirodne imovine i
primanja od zaduživanja i prodaje finansijske
imovine.
Za donacije, pomoći i transfere otvorena
su 102 podračuna (red. br. 298–400) na koje se
vrši uplata novčanih sredstava u skladu sa
preuzetim obavezama.
Za dobrovoljne transfere od fizičkih i
pravnih lica otvoreno je 19 podračuna (red.
br. 608–627) na koje se vrši uplata novčanih
sredstava u skladu sa preuzetim obavezama.
Ovi transferi se nalaze u okviru drugih pri-
hoda.
Za transfere između budžetskih korisnika
na istom nivou otvoreno je 15 podračuna (red.
br. 672–690) na koje se vrši uplata novčanih
sredstava u skladu sa preuzetim obavezama.
Generalno se može konstatovati da je Plan
računa za uplatu javnih prihoda koresponden-
tan sa Kontnim planom za budžetski sistem.
Računovodstvena evidencija
poslovnih događaja u vezi sa
donacijom i transferima
Poslovni događaji koji se odnose na donacije
i transfere vezani su za njihove uplate na po-
NOVEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 109
BUDŽETSKI KORISNICI
dračune koji su ustanovljeni Planom računa za
uplatu javnih prihoda – Prilogom 1 Pravilnika
o uplatnim računima.
U nastavku su prikazani poslovni događaji
vezani za transfere od drugih nivoa vlasti,
kao i poslovni događaji u vezi sa dobrovoljnim
transferima fizičkih i pravnih lica i u vezi
sa transferima između budžetskih korisnika na
istom nivou.
Primer: Računovodstvena evidencija
donacija u lokalnoj samoupravi
1. Lokalna samouprava – Grad Kraljevo – kon-
kurisala je sa Projektom sanacije posledica od
zemljotresa za sredstva donacije od Republike
Austrije i nakon prihvaćenog projekta potpisala
je ugovor čija ukupna vrednost iznosi 2.950.000
dinara. Ugovorom je predviđeno da donator iz-
vrši uplatu za finansiranje projekta odmah po
potpisivanju ugovora, a po završetku istog ne-
zavisni revizor izvršiće reviziju trošenja
sredstava.
2. Prema pomenutom ugovoru, lokalna samo-
uprava – Grad Kraljevo – u obavezi je da otvori
namenski devizni račun u Narodnoj banci Srbi-
je na koji se uplaćuju sredstva donacije od ino-
stranih država, a u Upravi za trezor namenski
dinarski podračun na kome se evidentiraju pri-
hod, rashod i izdatak.
3. Republika Austrija je za ugovoreni projekat
izvršila uplatu donacije u iznosu od 25.000 €
na devizni račun NBS po srednjem kursu NBS od
118,00 dinara za 1 evro, što u dinarskoj protiv-
vrednosti iznosi 2.950.000 dinara.
4. NBS je izvršila prenos na namenski di-
narski podračun u Upravi za trezor 2.937.500,00
dinara po osnovu otkupa deviza od inostrane do-
nacije po kupovnom kursu NBS od 117,50 dinara
za 1 evro.
5. Za ove prihode otvara se izvor finansira-
nja 05 – Donacije inostranih zemalja, apropri-
jacija 731, a za rashode i izdatke odobravaju se
odgovarajuće aproprijacije.
6. Sredstva od donacije utrošena su za veli-
ke investicione popravke poslovnih zgrada Gra-
da Kraljevo u iznosu od 2.937.500 dinara.
Knjiženje:
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
1.
121411 Devizni račun u
domaćoj banci 2.950.000
731241 Kapitalne donacije
od inostranih
država u korist
gradova 2.950.000
1a
121112 Tekući računi 2.937.500
444111-1 Negativne kursne
razlike (razlika
između kupovnog i
srednjeg kursa NBS) 12.500
121411 Devizni račun u
domaćoj banci 2.950.000
– za evidenciju prihoda – dinarske protivvrednosti
devizne donacije i uplaćena sredstva po kupovnom kursu
NBS na dinarski račun budžeta Grada
2.
511321 Kapitalno
održavanje
poslovnih zgrada
i poslovnog
prostora 2.937.500
121112 Tekući računi 2.937.500
– za izvršene investicione popravke na poslovnim
zgradama Grada
Komentar knjiženja:
Na red. br. 1 uplata dinarske protivvredno-
sti izvršena je po srednjem kursu NBS na dan
uplate od 117,50 dinara za 1 evro. Budući da je ku-
povni kurs NBS bio na dan uplate 118,00 dinara
za 1 evro, nastala je razlika između kupovnog i
srednjeg kursa NBS od 12.500 dinara.
Primer: Računovodstvena evidencija
transfera od drugih nivoa vlasti – školi
1. Iz budžeta Republike Srbije sa opredeljene
aproprijacije 463 – Transferi ostalim nivoima
vlasti – usmeren je nenamenski transfer Gradu
Beogradu za obezbeđenje finansiranja rashoda u
obrazovanju u iznosu od 2.520.000 dinara.
2. Na osnovu usmerenog nenamenskog transfe-
ra Grad Beograd je po svojoj nadležnosti uvećao
aproprijaciju 416 – Nagrade zaposlenima i osta-
li posebni rashodi, a zatim sredstva za jubilar-
ne nagrade zaposlenih preneo školama u iznosu
od 2.520.000 dinara.
3. Gimnazija „Mihailo Petrović Alas” iz Beo-
grada, kao jedna od škola čiji zaposleni imaju
pravo na jubilarne nagrade, obračunala je po tom
osnovu bruto iznos od ukupno 150.000,00 dina-
ra. Neoporezivi iznos je 19.567,00 dinara, dok je
110 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
BUDŽETSKI KORISNICI
oporezivi iznos za jubilarne nagrade 130.433,00
dinara. Obaveza za porez na jubilarne nagrade
iznosi 10% na neoporezivi iznos ili 13.043,00
dinara. Neto iznos za isplatu jubilarnih nagra-
da je 136.957,00 dinara.
Knjiženje:
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
A. Knjiženje u računovodstvu budžeta Grada Beograda
1.
121112 Tekući računi 2.520.000
733141 Nenamenski
transferi od
Republike u korist
nivoa gradova 2.520.000
– za evidenciju primljenog namenskog transfera iz
budžeta Republike na račun budžeta Grada Beograda
2.
494161 Nagrade
zaposlenima i
ostali posebni
rashodi 2.520.000
121112 Tekući računi 2.520.000
– za preneta sredstva po osnovu tekućeg nenamenskog
transfera na krajnjeg korisnika
B. Knjiženje kod indirektnog korisnika – IX gimnazija
„Mihailo Petrović Alas” Beograd
1.
121112 Tekući računi 150.000
791111 Prihodi iz budžeta 150.000
– za iznos primljenih sredstava putem transfera koje je
primio krajnji korisnik
2.
416111 Jubilarne nagrade 150.000
233111 Obaveze po osnovu
neto isplata
nagrada i ostalih
posebnih rashoda 136.957
233211 Obaveze po osnovu
poreza na nagrade
i ostale posebne
rashode 13.043
– za terećenje tekućih rashoda na ime jubilarnih nagrada
zaposlenih
3.
233111 Obaveze po osnovu
neto isplata
nagrada i ostalih
posebnih rashoda 136.957
233211 Obaveze po osnovu
poreza na nagrade
i ostale posebne
rashode 13.043
121112 Tekući računi 150.000
– za izvršeno plaćanje obaveza na neto jubilarnih
nagrada zaposlenih i poreza na nagrade
Primer: Računovodstveno evidentiranje
dobrovoljnih transfera od fizičkih i
pravnih lica
1. P. P. iz Beograda uplatio je Republičkom
fondu za zdravstveno osiguranje (dalje: RFZO)
500.000 za nabavku medicinske opreme u zdrav-
stvenim ustanovama Republike Srbije.
2. RFZO transferisao je zdravstvenoj ustano-
vi sredstva od dobrovoljnog priloga od 500.000
dinara za nabavku medicinske opreme.
3. Zdravstvena ustanova izvršila je nabavku
medicinske opreme u iznosu od 500.000 dinara,
sa uračunatim PDV-om po opštoj stopi od 20%, a
zatim je izvršila plaćanje dobavljaču.
Knjiženje:
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
A. Knjiženje kod direktnog korisnika – RFZO
1.
121112 Tekući računi 500.000
744161 Tekući dobrovoljni
transferi od fizičkih
i pravnih lica u
korist Republičkog
fonda za zdravstveno
osiguranje 500.000
– za uplatu RFZO novčanog priloga od fizičkog lica
2.
495125 Medicinska i
laboratorijska oprema 500.000
121112 Tekući računi 500.000
– za preneta sredstva indirektnom korisniku
B. Knjiženje kod indirektnog korisnika sredstava
OOSO
1.
121112 Tekući računi 500.000
781111 Transferi između
budžetskih korisnika
na istom nivou 500.000
– za primljena sredstva od RFZO po osnovu donacije
fizičkog lica
2.
512511 Medicinska oprema 416.666
123961 Porez na dodatu
vrednost u primljenim
fakturama po opštoj
stopi (osim plaćenih
avansa) 83.334
252111 Dobavljači u zemlji 500.000
– za primljenu fakturu – nabavka medicinske opreme
3.
252111 Dobavljači u zemlji 500.000
121112 Tekući računi 500.000
– za izvršeno plaćanje fakture dobavljača
4
011251 Medicinska oprema 416.666
311112 Oprema 416.666
– za uspostavljanje knjigovodstvene ravnoteže
nefinansijske imovine (klasa „0”) i kapitala (klasa
„3”) nakon stavljanja opreme u funkciju
NOVEMBAR 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 111
BUDŽETSKI KORISNICI
Kod indirektnog korisnika sredstava OOSO
– zdravstvene ustanove pod 1. stavom proknjižen
je uplaćeni iznos od 500.000 dinara na račun in-
direktnog korisnika, tako da navedeni iznos du-
guje subanalitički konto 121112 – Tekući računi,
a za isti iznos potražuje subanalitički konto
781111 – Transferi između budžetskih korisnika
na istom nivou. Ovde je potrebno napomenuti
da, iako ovaj konto nije pravilno upotrebljen,
odnosno prema svom sadržaju nije namenjen za
transakciju iz datog primera, na njegovu upotre-
bu često upućuju Instrukcije RFZO, pa su iz tog
razloga dati u primeru.
S obzirom na to da se zdravstvene ustanove,
shodno odredbama člana 25. stav 2. tačka 7) Zako-
na o porezu na dodatu vrednost, bave prometom
dobara i usluga bez prava na odbitak prethod-
nog poreza – ceo iznos od 83.334 dinara, koji je
iskazan na kontu 123961, biće na kraju poreskog
perioda evidentiran na kontu 512511, tako da
će ukupan izdatak na pomenutom kontu iznositi
500.000 dinara. U skladu sa ovim, a radi usposta-
vljanja knjigovodstvene ravnoteže između kon-
ta nefinansijske imovine (klasa „0” i kapitala
klasa „3”), iznos od 83.334 dinara („ulazni” PDV
iskazan u fakturi dobavljača) biće evidentiran
i na kontu 011251 – Medicinska oprema, odnosno
kontu 311112 – Oprema.
Primer: Računovodstveno evidentiranje
transfera između budžetskih korisnika na
istom nivou
1. U skladu sa usvojenim Zakonom o budžetu
Republike za tekuću godinu, Ministarstvu pro-
svete, nauke i tehnološkog razvoja na osnovu
dodeljenih aproprijacija odobren je transfer
sredstava u iznosu od 500.000 dinara radi pre-
nosa sredstava – administrativnih transfera
indirektnim korisnicima budžetskih sredstava
iz svoje nadležnosti.
2. Ministarstvo prosvete, nauke i tehnolo-
škog razvoja (direktni korisnik) dalo je nalog,
u skladu sa Pravilnikom o sistemu izvrše-
nja budžeta, Upravi za trezor da izvrši prenos
sredstava obrazovnim ustanovama (indirekt-
nim korisnicima). U tom smislu Ministarstvo
je popunilo zahtev za preuzimanje obaveze i na
osnovu istog popunilo i zahtev za prenos u cilju
transfera indirektnim korisnicima. Nalog
se odnosi na isplatu troškova otpremnine po
osnovu penzionisanja i to:
● neto otpremnine – 400.000 din.,
● poreza na druge prihode 20% – 100.000 din.
3. Indirektni korisnik budžetskih sredstava
(obrazovna ustanova) primio je na svoj podračun
sredstva u iznosu od 500.000 od Ministarstva
prosvete, nauke i tehnološkog razvoja, na ime
otpremnine po osnovu penzionisanja, a zatim je
izvršio isplatu istih.
Knjiženje:
Red.
br. Konto Opis Dug. Potr.
A. Knjiženje kod direktnog korisnika sredstava budžeta
Republike
1.
121112 Tekući računi 500.000
781112 Transferi od
direktnih ka
indirektnim
budžetskim
korisnicima na istom
nivou 500.000
– transfer sredstava direktnom KBS u skladu sa
odobrenim aproprijacijama u budžetu tekuće godine
2.
494143 Otpremnine i pomoći 500.000
121112 Tekući računi 500.000
– za izvršeni administrativni transfer sredstava od
direktnog ka indirektnom korisniku
B. Knjiženje kod indirektnog korisnika budžetskih
sredstava
1.
121112 Tekući računi 500.000
791111 Prihodi iz budžeta 500.000
– za prijem sredstava od direktnog korisnika sredstava
budžeta
2.
131211 Obračunati neplaćeni
rashodi 500.000
236111 Obaveze po osnovu
neto isplata socijalne
pomoći zaposlenima 400.000
236211 Obaveze po osnovu
poreza na socijalnu
pomoć zaposlenima 100.000
– za obračunate otpremnine
3.
236111 Obaveze po osnovu
neto isplata socijalne
pomoći zaposlenima 400.000
236211 Obaveze po osnovu
poreza na socijalnu
pomoć zaposlenima 100.000
121112 Tekući računi 500.000
– za isplaćene otpremnine i plaćeni porez na dohodak
građana
4.
414311 Otpremnine prilikom
odlaska u penziju 500.000
131211 Obračunati neplaćeni
rashodi 500.000
– za evidentiranje troškova po osnovu otpremnina
112 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
BUDŽETSKI KORISNICI
Zaključak
Na osnovu iznetog u vezi sa tretmanom dona-
cija i transfera sa više aspekata može da se
konstatuje sledeće:
● Postoji više zakonskih propisa koji treti-
raju ovu materiju.
● Posebno je ukazano na razlike između dona-
cija i sponzorstva da bi se otklonile eventual-
ne dileme vezane za to šta se podrazumeva pod
jednim, a šta pod drugim pojmom ovih kategorija.
● U Pravilniku o Kontnom planu za budžetski
sistem donacije, kao vrstu javnih prihoda, obu-
hvata kategorija 730000 – Donacije, pomoći i
transferi, a klasifikovane su kao donacije od
inostranih država i donacije od međunarodnih
organizacija.
● Donacije se prema svojoj nameni dele, kako
i proizlazi iz ugovora o donacijama, na tekuće
i kapitalne donacije.
● Što se tiče transfera od drugih nivoa vla-
sti, vidljivo je da oni mogu biti od viših nivoa
vlasti ka nižim, kao i od nižih nivoa vlasti ka
višim, što se uglavnom utvrđuje zakonom o bu-
džetu, odnosno odlukom o budžetu za tekuću godinu.
● Pretežni ili najveći deo transfera vrši
se iz budžeta Republike u korist budžeta gradova
i opština.
● Kategorija 740000 – Drugi prihodi, na gru-
pi konta 744000 – Dobrovoljni transferi od
fizičkih i pravnih lica, obuhvata transfere
pretežno od domaćih fizičkih i pravnih lica
koji su u principu zasnovani na jednostrano oba-
veznim ugovorima, pri čemu postoji obaveza na
strani poklonodavca, po kojoj poklonodavac pre-
uzima obavezu, a poklonoprimac stiče prava, a
takav aranžman predstavlja po pravilu formal-
nopravni posao.
● Transferi se nalaze i u kategoriji 780000 –
Transferi između budžetskih korisnika na istom
nivou. Direktni korisnik budžetskih sredstava
koji je primio sredstva iz budžeta putem tran-
sfera, koja će preneti direktnom kao krajnjem
korisniku sredstava, knjiži sredstva zaduže-
njem tekućeg računa, uz odobrenje konta 781111
– Transferi između budžetskih korisnika na
istom nivou, a za sredstva koja će preneti in-
direktnom korisniku kao krajnjem korisniku
sredstava, zaduženjem tekućeg računa uz odo-
brenje konta 781112 – Transferi od direktnih ka
indirektnim budžetskim korisnicima na istom
nivou.
● Kada direktni korisnik primljena sred-
stva iz budžeta prenosi direktom ili indirekt-
nom korisniku budžetskih sredstava, direktni
korisnik budžetskih sredstava iznos prenetih
sredstava u transferu knjiži zaduženjem od-
govarajućih subanalitičkih konta u kategoriji
490000 – Administrativni transferi iz budžeta
od direktnih budžetskih korisnika indirektnim
budžetskim korisnicima ili između budžetskih
korisnika na istom nivou, uz odobrenje tekućeg
računa. Krajni korisnik koji je primio sredstva
putem transfera, za iznos primljenih sredstava
zadužuje tekući račun, a odobrava subanalitički
konto 791111 – Prihodi iz budžeta. PS