ISSN 2560-3221

Oznaka: građevinarstvo

  • Računovodstvo u građevinskoj delatnosti

    Računovodstveno obuhvatanje građevinske delatnosti zavisi prvenstveno od vrste učesnika u prometu, a ona određuje i MRS koji će se primenjivati. Izvođači radova najveću pažnju treba da posvete priznavanju prihoda, odnosno određivanju stepena dovršenosti izvedenih radova. S druge strane, investitori pažnju posvećuju priznavanju troškova i obračunu nedovršene proizvodnje na dan bilansiranja. Osim toga, u članku je obrađeno i računovodstveno obuhvatanje rezervisanja za zadržane kaucije i depozite, ugovorne kazne, kao i ugovori o zajedničkoj izgradnji, troškovi finansiranja i slučajevi promene namene stanova izgrađenih za tržište.

    [pdfjs-viewer url=“https%3A%2F%2Fwww.poslovnisavetnik.net%2Fwp-content%2Fuploads%2F2019%2F05%2FPS30-36.pdf“ viewer_width=100% viewer_height=1360px fullscreen=true download=true print=true]

    Računovodstveno obuhvatanje građevinske delatnosti zavisi prvenstveno od
    vrste učesnika u prometu, a ona određuje i MRS koji će se primenjivati. Iz-
    vođači radova najveću pažnju treba da posvete priznavanju prihoda, odnosno
    određivanju stepena dovršenosti izvedenih radova. S druge strane, investi-
    tori pažnju posvećuju priznavanju troškova i obračunu nedovršene proi-
    zvodnje na dan bilansiranja. Osim toga, u članku je obrađeno i računovodstve-
    no obuhvatanje rezervisanja za zadržane kaucije i depozite, ugovorne kazne,
    kao i ugovori o zajedničkoj izgradnji, troškovi finansiranja i slučajevi
    promene namene stanova izgrađenih za tržište.
    Uvod – zakonodavni okvir za
    građevinsku delatnost
    Uredbom o Klasifikaciji delatnosti („Sl.
    glasnik RS”, br. 54/2010) građevinarstvo je kla-
    sifikovano u sektor F, a oblasti, grane i grupe
    prikazuje tabela 3 na kraju članka.
    Prema Zakonu o planiranju i izgradnji („Sl.
    glasnik RS”, br. 72/2009, 81/2009, 64/2010 –
    Odluka US RS, 24/2011, 121/2012, 42/2013 – Odluka
    US RS, 50/2013 – Odluka US RS, 98/2013 – Odlu-
    ka US RS, 132/2014, 145/2014, 83/2018 i 31/2019;
    vidi Rešenje US RS – 54/2013; vidi Odluku US
    RS – 65/2017 – dalje: ZPI) građenje je izvođenje
    građevinskih i građevinsko-zanatskih radova,
    ugradnja građevinskih proizvoda, postrojenja i
    opreme. Investitor je lice za čije potrebe se
    gradi objekat i na čije ime glasi građevinska
    dozvola. Izgradnja objekta je skup radnji koji
    obuhvata: prethodne radove, izradu i kontro-
    lu tehničke dokumentacije, pripremne radove
    za građenje, građenje objekta i stručni nadzor u
    toku građenja objekta. Finansijer je lice koje po
    osnovu zaključenog i overenog ugovora sa inve-
    stitorom finansira odnosno sufinansira iz-
    gradnju, dogradnju, rekonstrukciju, adaptaciju,
    sanaciju ili izvođenje drugih građevinskih
    odnosno investicionih radova predviđenih
    ovim zakonom i na osnovu tog ugovora stiče
    određena prava i obaveze koje su ovim zakonom
    propisane za investitora u skladu sa pomenu-
    tim ugovorom, osim sticanja prava svojine na
    objektu koji je predmet izgradnje.
    U građevinskoj delatnosti razlikuju se dva
    tipa učesnika (pravnih lica ili preduzetnika):
    1. Investitori su oni koji grade uz angažova-
    nje drugih izvođača i finansiraju izgradnju obje-
    kata različite namene u cilju njihove prodaje.
    U nekim slučajevima objekti se prenose na sop-
    stvene nekretnine radi upotrebe za obavljanje
    delatnosti ili na investicione nekretnine za
    potrebe izdavanja u zakup, ako osnovna delat-
    nost preduzeća nije izdavanje nekretnina. Kod
    ovih preduzeća zaliha nedovršene izgradnje
    može biti bilansna situacija na 31. decembar,
    ako nisu ispunjeni uslovi za isporuku radova
    (obračunska situacija nije dovršena), odnosno
    ako radni nalog nije dovršen.
    2. Izvođači radova uslužno obavljaju poslo-
    ve određene faze izgradnje ili završne radove
    u svojstvu davaoca usluga. U ovim preduzećima
    na dan bilansa može da nastane nefakturisani
    prihod prema stepenu dovršenosti radova na
    projektu, koji nije predat do tog dana kao pri-
    vremena ili konačna situacija.
    Ugovor o građenju
    Ugovor o građenju je ugovor o delu kojim se
    izvođač obavezuje da prema određenom projek-
    tu u ugovorenom roku sagradi određenu građe-
    vinu na određenom zemljištu ili da na takvom
    zemljištu, odnosno na već postojećem objektu
    JUN 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 37
    RAČUNOVODSTVO
    izvrši kakve druge građevinske radove, a na-
    ručilac se obavezuje da mu za to isplati odre-
    đenu cenu (član 630. Zakona o obligacionim
    odnosima, „Sl. list SFRJ”, br. 29/78, 39/85,
    45/89 – odluka USJ i 57/89, „Sl. list SRJ”, br.
    31/93, i „Sl. list SCG”, br. 1/03 – Ustavna pove-
    lja). Ugovorom o građenju stvara se osnovna oba-
    veza jedne ugovorne strane – izvođača radova,
    građevinara, da izgradi određeni građevinski
    objekat ili da izvrši određene građevinske
    radove drugoj ugovornoj strani, a druga ugo-
    vorna strana, naručilac gradnje (investitor),
    obavezuje se da obavi sve radnje kojima se omo-
    gućava izvršenje građevinskih radova, kao i
    da za izvršene građevinske radove plati iz-
    vođaču radova određenu cenu. Prema Zakonu
    o obligacionim odnosima (dalje: ZOO), član
    631, predmet ugovora o građenju je „građevina”,
    pod kojom se podrazumevaju zgrade, brane, mo-
    stovi, tuneli, vodovodi, kanalizacije, putevi,
    železničke pruge, bunari i ostali građevinski
    objekti čija izgradnja zahteva veće i složeni-
    je radove, a prema ZPI-u pod pojmom „objekat”
    podrazumeva se građevina spojena sa tlom, koja
    predstavlja fizičku, funkcionalnu, tehničko-
    -tehnološku ili biotehničku celinu, a može da
    bude podzemna ili nadzemna.
    Pre zaključenja navedenog ugovora o građenju
    neophodno je izraditi tehničku dokumentaciju
    i pribaviti građevinsku dozvolu za izgradnju
    objekta. Tehnička dokumentacija izrađuje se kao
    generalni projekat, idejno rešenje, idejni pro-
    jekat, projekat za građevinsku dozvolu, projekat
    za izvođenje i projekat izvedenog stanja (ZPI,
    član 116). Građevinsku dozvolu izdaje rešenjem
    nadležni državni organ, pri čemu se ona izdaje
    za ceo objekat, a može i za deo objekta koji pred-
    stavlja tehničku i funkcionalnu celinu (ZPI,
    član 137). Prema našim propisima Ugovor o gra-
    đenju mora da bude zaključen u pismenoj formi
    (ZOO, član 630).
    Po završetku izvođenja radova, odnosno po
    završetku objekta izvođač predaje objekat na
    korišćenje i upotrebu naručiocu. Uobičajen na-
    ziv za ovaj postupak je primopredaja. Postupak
    primopredaje započinje odmah po završetku
    radova, kada izvođač obaveštava naručioca da
    su radovi iz Ugovora o građenju završeni. Kako
    od završetka radova do početka primopredaje
    protekne određeno vreme, taj period obično se
    iskoristi za tehnički pregled objekta.
    Tehnički pregled obuhvata kontrolu uskla-
    đenosti izvedenih radova sa građevinskom do-
    zvolom i tehničkom dokumentacijom na osnovu
    koje se objekat gradio. Tehničkim pregledom
    utvrđuje se podobnost objekta za upotrebu. Na-
    dležni organ u roku od pet radnih dana od dana
    podnošenja zahteva rešenjem izdaje upotrebnu
    dozvolu. Postupak primopredaje sprovodi komi-
    sija, koja o tome sastavlja zapisnik. Zapisnikom
    se konstatuje da li su radovi izvedeni po ugo-
    voru, tehničkoj dokumentaciji, propisima, da
    li postoje nedostaci i mane koje izvođač o svom
    trošku treba da uradi, u kom roku će to učini-
    ti i druge važne činjenice vezane za kvalitet
    izvedenih radova i ugrađenog materijala. Kada
    se utvrdi da izgrađeni objekat u svemu odgova-
    ra ugovorenim uslovima, naručilac preuzima
    objekat, odnosno uvodi se u posed. Zapisnik o
    primopredaji smatra se potvrdom o preuzima-
    nju. Smatra se da je primopredaja izvršena i
    kada je naručilac objekat počeo da koristi pre
    primopredaje. U tom slučaju smatra se da je pri-
    mopredaja izvršena danom početka korišćenja
    objekta.
    Najčešći način prestanka pomenutog ugovora
    o građenju ostvaruje se završetkom izgrađenog
    objekta ili izvođenjem ugovorenih građevin-
    skih radova, odnosno ispunjenjem ugovora. Van-
    redni događaji, ekonomske smetnje ili zabrana
    gradnje od strane državnih organa mogu da do-
    vedu do prestanka Ugovora o građenju. Do toga
    može da dođe i raskidom ugovora, ali u pogledu
    ovog ugovora to se vrlo retko događa jer ugovor-
    ne strane zbog prirode posla nastoje da pronađu
    rešenje koje zadovoljava obe strane. Raskid ugo-
    vora sporazumom stranaka može da se dogodi u
    svim fazama izvođenja radova, bez posledica o
    kojima bi se ugovorne strane sporile. Pitanje
    jednostranog raskida mnogo je složenije. Pravo
    na raskid ugovora ima svaka strana ukoliko dru-
    ga strana ne ispunjava svoje obaveze, a kod Ugo-
    vora o građenju pomenuto neispunjavanje obaveza
    mora da bude teže prirode. Naručilac sve do
    završetka posla ima pravo da raskine ugovor po
    svojoj volji, a da o razlozima zbog kojih to čini
    nije dužan da obavesti izvršioca, s tim da je
    dužan da izvršiocu plati naknadu umanjenu za
    troškove koji nisu učinjeni, ali koje bi izvo-
    đač učinio da ugovor nije raskinut. Ugovorena
    naknada u tom slučaju umanjuje se izvršiocu i za
    zaradu ostvarenu negde drugde ili ako je namer-
    38 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
    RAČUNOVODSTVO
    no propustio da ostvari tu zaradu. Izvođač ima
    pravo na raskid ugovora ako ga naručilac ometa
    ili sprečava u izvođenju radova u dužem vremen-
    skom periodu. Ukoliko do raskida ugovora dođe
    zbog odgovornosti naručioca, izvođač ima pra-
    vo na naknadu štete.
    Računovodstveni okvir u
    građevinarstvu
    Preduzeća koja pružaju građevinske usluge
    na osnovu ugovora o izgradnji drugim osobama
    u računovodstvenom postupanju s troškovima
    i prihodima primenjuju zahteve MRS 11 – Ugovo-
    ri o izgradnji, koji definiše kriterijume za
    priznavanje prihoda i rashoda, što je naročito
    važno kada se izgradnja obavlja tokom dva ili
    više obračunskih
    perioda. Ako se radi o pre-
    duzećima koja koriste MSFI za MSP, odeljkom
    23 – Prihod – definisani su kriterijumi za pri-
    znavanje prihoda po osnovu ugovora o izgradnji.
    Pravilnikom o načinu priznavanja, vrednova-
    nja, prezentacije i obelodanjivanja pozicija u
    pojedinačnim finansijskim izveštajima mikro
    i drugih pravnih lica („Sl. glasnik RS”, br.
    118/2013 i 95/2014 – dalje: Pravilnik za mikro i
    druga pravna lica) nisu propisana pravila za
    konkretnu situaciju ugovora o izgradnji, pa se u
    preduzećima koja koriste ovaj računovodstveni
    okvir primenjuju pravila definisana MSFI za
    MSP, u skladu sa članom 6. stav 3. Pravilnika za
    mikro i druga pravna lica.
    Građevinari koji su ujedno i investitori
    pri
    obračunu troškova za građevine koje grade za tr-
    žište u računovodstvenom postupanju s troškovima
    primenjuju zahteve MRS 2 – Zalihe, odnosno
    odeljka 13 – Zalihe MSFI za MSP, odnosno člana
    18. Pravilnika za mikro i druga pravna lica.
    Navedeno prikazuje tabela 1.
    Tabela 1: Računovodstveni okvir u građevinarstvu
    Vrsta MSFI/
    MRS MSFI za MSP
    Pravilnik za
    mikro i druga
    pravna lica
    Izvođači
    radova MSR 11 Odeljak 23
    Investitori MRS 2 Odeljak 13 Član 18.
    Valja napomenuti da se na međunarodnom ni-
    vou od 1. januara 2018. godine primenjuje MSFI
    15 – Ugovori sa kupcima – koji, između ostalog,
    zamenjuje i MRS 11. U Republici Srbiji MSFI 15
    još uvek nije objavljen, a nema ni najava kada bi
    se to moglo dogoditi. Ipak, to nije prepreka za
    njegovu primenu. Naime, Ministarstvo finan-
    sija izdalo je Mišljenje broj 011-00-1051/2016-
    16 od 23. 11. 2016. godine, u kojem je navedeno da
    ukoliko u konkretnom slučaju pravna lica imaju
    mogućnost i neophodne kapacitete da prilikom
    sastavljanja finansijskih izveštaja primene
    nove/revidirane MSFI, koji još uvek nisu obja-
    vljeni u „Službenom glasniku Republike Srbije”,
    mišljenja smo da prilikom sastavljanja ovih fi-
    nansijskih izveštaja mogu primeniti navedene
    standarde.
    Računovodstvo kod izvođača radova
    Građevinske usluge se pružaju na osnovu ugo-
    vora o izgradnji koje građevinsko preduzeće
    sklapa s naručiocem ili investitorom. U našoj
    poslovnoj praksi obavljeni radovi obračunavaju
    se putem privremenih situacija, koje se izdaju
    po isteku svakog ugovorenog obračunskog perio-
    da (najčešće mesečno ili tromesečno),
    a overa-
    va ih nadzorni organ. Stručni nadzor građenja
    sprovodi se prilikom građenja svih građevina
    i izvođenja svih radova za koje se izdaje
    građevinska
    dozvola i/ili upotrebna dozvola,
    osim ako ZPI ne propisuje drukčije. Stručni
    nadzor sprovodi nadzorni inženjer čiju ulogu
    propisuje ZPI u članu 153.
    Ugovor po fiksnoj ceni je ugovor o izgradnji po
    kome izvođač radova prihvata fiksnu ugovornu
    cenu ili fiksnu stopu po jedinici učinka, koja je
    u nekim slučajevima predmet klauzula o poveća-
    nju troškova.
    Ugovor sa naknadnim uvećanjem troška je ugo-
    vor o izgradnji prema kome se izvođaču radova
    nadoknađuju odobreni ili drugačije definisani
    troškovi, uvećani za procenat ovih troškova
    ili fiksnu naknadu.
    Ako ugovoreni radovi koje izvođači radova
    obavljaju za naručioca započinju
    i završavaju u
    istom obračunskom periodu, utvrđeni priho-
    di i pripadajući rashodi evidentiraju se u tom
    obračunskom
    periodu u iznosima isporučenih
    radova i pripadajućih troškova. Međutim,
    ako
    radovi započinju u jednom obračunskom periodu
    i nastavljaju se u sledećem obračunskom perio-
    du, kao što je to slučaj prilikom izgradnje većih
    građevinskih
    objekata (npr. poslovnih zgrada,
    fabrika i sl.), prihodi se utvrđuju u zavisnosti
    JUN 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 39
    RAČUNOVODSTVO
    Slika 1: Priznavanje prihoda i rashoda kod izvođača radova
    od procene ishoda ugovora. Ako je ishod određe-
    nog ugovora moguće pouzdano proceniti, izvođač
    radova treba da u prihode obračunskog razdoblja
    uključi iznose obavljenih radova prema stepenu
    izvršenja ugovora, u skladu s t. 22) MRS 11.
    U slučaju ugovora sa fiksnom cenom, ishod
    ugovora o izgradnji pouzdano može da se proce-
    ni kada su zadovoljeni svi sledeći uslovi:
    (a) ukupan prihod po osnovu ugovora može pou-
    zdano da se odmeri,
    (b) verovatno je da će ekonomske koristi od ugo-
    vora prispeti u entitet,
    (c) troškovi izvršavanja ugovornih radova i
    stepen završenosti radova na kraju izveštajnog
    perioda mogu pouzdano da se odmere i
    (d) ugovorni troškovi pripisivi ugovoru mogu
    jasno da se utvrde i pouzdano odmere da bi
    stvarni troškovi po osnovu ugovora mogli da
    se porede sa ranijim procenama.
    U slučaju ugovora sa naknadnim uvećanjem tro-
    ška, ishod ugovora o izgradnji pouzdano može
    da se procenjuje kada su zadovoljeni svi sledeći
    uslovi:
    (a) verovatno je da će ekonomske koristi od ugo-
    vora prispeti u entitet i
    (b) ugovorni troškovi pripisivi ugovoru, bez
    obzira na to da li se posebno naknađuju ili ne,
    mogu jasno da se utvrde i pouzdano odmere.
    Priznavanje prihoda i rashoda upućiva-
    njem na fazu u izvršenju ugovora do koje se
    došlo, često se naziva metod procenta iz-
    vršenja. Prema toj metodi, prihod po osnovu
    ugovora usklađen je sa troškovima po osnovu
    ugovora nastalim tokom dolaženja do date
    faze izvršenja radova, što rezultuje izve-
    štavanjem o prihodu, rashodima i dobiti,
    koji mogu da se pripišu srazmerno završenim
    radovima. Ovom metodom pružaju se korisne
    informacije o obimu izvršenja aktivnosti i
    učinka tokom određenog perioda.
    Metodom procenta izvršenja prihod po
    osnovu ugovora priznaje se kao prihod u gu-
    bitku ili dobitku u obračunskim periodima
    u kojima je posao obavljen. Troškovi po osno-
    vu ugovora obično se priznaju kao rashod u gu-
    bitku ili dobitku u obračunskim periodima u
    kojima je obavljen posao sa kojim su povezani.
    Međutim, svako očekivano prekoračenje ukup-
    nih troškova po osnovu ugovora u odnosu na
    ukupni prihod po osnovu datog ugovora isto-
    vremeno se priznaje kao rashod.
    Kada ishod ugovora o izgradnji ne može pouzda-
    no da se proceni, prema zahtevima t. 32) MRS 11:
    a) prihod se priznaje samo za one nastale tro-
    škove po osnovu ugovora za koje je verovatno da
    će se nadoknaditi i
    b) troškovi po osnovu ugovora priznaju se kao
    rashod u periodu u kom su nastali.
    Očekivani gubitak od ugovora o izgradnji is-
    tovremeno se priznaje kao rashod u saglasnosti
    sa paragrafom 36.
    Do ovog slučaja može da dođe u prvim fazama
    obavljenih
    radova, pa se prihodi priznaju samo
    do visine
    nastalih rashoda.
    Priznavanje
    prihoda i rashoda
    prema MRS 11
    Ishod ugovora o
    izgradnji moguće je
    pouzdano proceniti
    Ishod ugovora o
    izgradnji nije
    moguće pouzdano
    proceniti
    Prihodi i rashodi priznaju se
    prema stepenu izvršenja u
    obračunskom periodu u kom su
    radovi izvršeni
    Prihodi se priznaju do visine
    nastalih troškova, a troškovi
    kao rashod perioda u kome su
    nastali
    40 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
    RAČUNOVODSTVO
    Izvođač radova u troškove može da uračuna,
    odnosno kalkulativno da obuhvati, u skladu sa
    MRS 11, t. od 16) do 21):
    1. troškove rada i upravnika gradilišta;
    2. troškove korišćenog materijala u izgradnji
    i usluga drugih podizvođača koji su izvodili ra-
    dove prema njegovom nalogu;
    3. troškove amortizacije postrojenja i opreme
    koji se koriste u izgradnji prema pojedinom ugo-
    voru;
    4. troškove prevoza postrojenja, opreme i mate-
    rijala na gradilište i s gradilišta;
    5. troškove najmova postrojenja i opreme (skele,
    pumpe i dr.);
    6. troškove izrade projekta za izvođenje i teh-
    ničke pomoći koji se odnose direktno na pojedi-
    ni objekat građenja;
    7. troškove održavanja građevine u garantnom
    roku;
    8. troškove rezervacija za očekivane popravke
    u garantnom roku (procenjene);
    9. troškove osiguranja gradilišta (za štete
    kod osiguravajućeg društva i zaštitare koji ču-
    vaju gradilište);
    10. opšte troškove izgradnje (poslovođa, odr-
    žavanje, kamate na zajmove i sl.);
    11. ostale direktne troškove gradilišta (te-
    renski dodaci i dr.);
    12. posebno ugovorene troškove koji terete na-
    ručioca.
    Izvođač radova u finansijskom knjigovod-
    stvu sve troškove koji se odnose na određeni
    ugovor prvo iskazuje prema prirodnim vrstama
    troškova (troškove materijala i energije na
    računima grupe 51, troškove zarada i naknada
    zarada na računima grupe 52, itd.), a paralelno
    sa tim preuzima troškove na račune klase 9 (po-
    gonsko knjigovodstvo).
    U slučaju da u toku obračunskog perioda nisu
    izdate sve privremene situacije (odnosno ko-
    načna situacija), na dan bilansa stanja utvrđuje
    se stepen dovršenosti radova i priznaju se ne-
    fakturisani prihodi.
    Ako ishod ugovora nije moguće pouzdano odre-
    diti, na dan bilansa stanja priznaju se prihodi
    do visine nastalih troškova u obračunskom pe-
    riodu.
    O tome pripada li neki ugovor o izgradnji
    pod delokrug
    MRS 11 ili MRS 18, odgovor tre-
    ba potražiti u IFRIC Tumačenju 15 – Ugovori
    o izgradnji. U t. 11) IFRIC 15 definisano je
    da se MRS 11 primenjuje kada ugovor ispunjava
    definiciju ugovora o izgradnji iz t. 3) MRS 11
    (ugovor o izgradnji je ugovor posebno zaključen
    za izgradnju jednog sredstva ili kombinacije
    sredstava koja su tesno međusobno povezana
    ili međuzavisna u smislu njihovog projektova-
    nja, tehnologije i funkcije ili krajnje namene
    ili upotrebe), odnosno kada kupac može da
    navede glavne strukturne elemente nacrta
    nekretnine pre nego što započne izgradnja i/
    ili glavne strukturne promene
    nakon što je
    izgradnja već u toku (bez obzira na to da li
    datu mogućnost i koristi).
    Ako ugovor o izgradnji ne ispunjava sve
    predviđene zahteve iz MRS 11, radi se o ugo-
    voru o prodaji robe ili usluga, a priznavanje
    prihoda definiše MRS 18.
    Sa aspekta poreza na dodatu vrednost, danom
    overe privremene situacije od strane nadzor-
    nog organa izvršena je delimična isporuka gra-
    đevinskog objekta (u slučaju kada izvođač radova
    vrši izgradnju građevinskog objekta od svog ma-
    terijala), odnosno delimična građevinska uslu-
    ga (u slučaju kada izvođač radova vrši izgradnju
    građevinskog objekata od materijala naručioca,
    tj. investitora). Danom overe konačne situaci-
    je od strane nadzornog organa izvršena je is-
    poruka građevinskog objekta, odnosno promet
    građevinske usluge. Međutim, kada ugovorom o
    građenju građevinskog objekta nije predviđeno
    izdavanje situacija, što znači da u toku građenja
    objekta ne dolazi do delimične isporuke dobra
    odnosno usluge, već je predviđeno izvođenje ra-
    dova po tzv. principu „ključ u ruke”, smatra se
    da je danom završetka izgradnje objekta izvr-
    šen promet, tj. isporuka građevinskog objekta,
    odnosno usluga građenja objekta (Mišljenje Mi-
    nistarstva finansija br. 011-00-1043/2016-04 od
    23. 11. 2016).
    Primer: Evidentiranje izvedenih radova
    kod izvođača radova
    Izvođač radova Bob graditelj d. o. o. na osno-
    vu sklopljenog Ugovora o izgradnji poslovnog
    objekta sa investitorom Gazda d. o. o. započeo
    je izgradnju objekta u avgustu 2017. godine. Obo-
    jica su obveznici PDV-a. Ugovorena je fiksna
    cena za izgradnju objekta u iznosu od 30 mili-
    ona dinara.
    JUN 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 41
    RAČUNOVODSTVO
    1. Prilikom sklapanja ugovora Gazda je upla-
    tio Bobu graditelju avans u visini od 15 miliona
    dinara, za šta je Bob izdao avanski račun, uz pre-
    nos poreske obaveze u skladu sa članom 10. stav
    2. tačka 3. Zakona o porezu na dodatu vrednost.
    U skladu sa Ugovorom, 1. privremena situacija u
    celosti i deo 2. privremene situacije biće iz-
    mireni iz datog avansa.
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    1.
    241 Tekući račun 15.000.000
    430 Primljeni avansi,
    depoziti i kaucije
    15.000.000
    – za primljeni avans
    2. U decembru 2017. godine Bob je izdao 1. pri-
    vremenu situaciju na iznos od 10 miliona dina-
    ra, uz prenos poreske obaveze. Nadzorni organ
    je 1. privremenu situaciju overio 10. decembra
    2017. godine.
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    2.
    204 Kupci u zemlji 10.000.000
    6141 Prihodi od
    prodaje proizvoda
    10.000.000
    – za izdatu 1. privremenu situaciju
    2a. U periodu do 31. 12. nastali su sledeći tro-
    škovi u vezi sa izvođenjem prve situacije: tro-
    škovi materijala 5 miliona dinara, troškovi
    bruto zarada 2.987.325 dinara, troškovi usluga
    na izradi učinaka 812.675 dinara i troškovi
    amortizacije građevinskih mašina 200.000 di-
    nara.
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    2a
    510 Troškovi
    materijala 5.000.000
    270 PDV u primljenim
    fakturama po
    opštoj stopi 1000000
    435 Dobavljači u zemlji 6.000.000
    – za troškove utrošenog materijala u finansijskom
    knjigovodstvu
    2a
    520 Troškovi zarada
    i naknada zarada
    (bruto) 2.550.000
    521 Troškovi poreza i
    doprinosa na teret
    poslodavca 437.325
    450 Obaveze za neto
    zarade 1.867.875
    451 Obaveze za porez
    na zarade na teret
    zaposlenog 174.675
    452 Obaveze za
    doprinose na teret
    zaposlenog 507.450
    453 Obaveze za poreze
    i doprinose na
    zarade na teret
    poslodavca 437.325
    – za bruto troškove zarada radnika na gradilištu
    2a
    530 Troškovi usluga na
    izradi učinaka 812.675
    435 Dobavljači u zemlji 812.675
    270 PDV u primljenim
    fakturama po
    opštoj stopi 162.535
    470 Obaveze za PDV po
    izdatim fakturama
    po opštoj stopi 162.535
    – za troškove građevinskih usluga kooperanata i
    interni obračun PDV-a po njihovim fakturama
    2a
    540 Troškovi
    amortizacije 200.000
    0294 Ispravka vrednosti
    – amortizacija
    mašina 200.000
    – za troškove amortizacije građevinskih mašina na
    gradilištu
    3. Bob iz primljenog avansa zatvara potraži-
    vanje od investitora za 1. privremenu situaciju.
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    3.
    430 Primljeni avansi,
    depoziti i kaucije 10.000.000
    204 Kupci u zemlji 10.000.000
    – za zatvaranje potraživanja od investitora iz
    primljenog avansa
    4. U periodu od izdavanja prve situacije do
    31. 12. 2017. godine nastali su sledeći troškovi
    u vezi sa izradom druge situacije: troškovi ma-
    terijala u iznosu od milion dinara, troškovi
    42 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
    RAČUNOVODSTVO
    bruto zarada u iznosu od 746.831 dinar, troško-
    vi usluga na izradi učinaka od 328.168 dinara i
    troškovi amortizacije od 50.000 dinara.
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    4.
    510 Troškovi
    materijala 1.000.000
    520 Troškovi zarada
    i naknada zarada
    (bruto) 637.500
    521 Troškovi poreza i
    doprinosa na teret
    poslodavca 109.331
    530 Troškovi usluga na
    izradi učinaka 328.169
    540 Troškovi
    amortizacije 50.000
    4 ili
    029
    Odgovarajući račun
    obaveza, odnosno
    ispravke vrednosti 2.125.000
    – za troškove nastale u periodu, po prirodnim vrstama
    4a. Na osnovu pregleda radova i poređenja sa
    specifikacijom ugovorenih radova Bob utvrđuje
    da je stepen dovršenosti posla iz 2. situacije
    25%. Sačinio je interni dokument – Zapisnik o
    izvedenim radovima, na osnovu kojeg je utvrđeno
    da treba priznati prihod u iznosu od 2.500.000
    dinara (25% od 10.000.000). Uslovi za priznava-
    nje prihoda su ispunjeni jer su okončanje posla i
    naplata izvesni.
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    4a
    281 Potraživanja za
    nefakturisani
    prihod 2.500.000
    6141 Prihodi od prodaje
    proizvoda 2.500.000
    – za priznavanje prihoda po osnovu stepena dovršenosti
    posla 31. 12. 2017. g.
    5. U martu 2018. godine Bob izdaje 2. privre-
    menu situaciju, uz prenos poreske obaveze. Nad-
    zorni organ je 2. privremenu situaciju overio 15.
    marta 2018. godine.
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    5.
    204 Kupci u zemlji 10.000.000
    281 Potraživanja za
    nefakturisani
    prihod 7.500.000
    6141 Prihodi od prodaje
    proizvoda 2.500.000
    – za izdatu 2. privremenu situaciju
    6. Od 1. 1. 2018. godine do dana isporuke dru-
    ge privremene situacije nastali su sledeći
    troškovi u vezi sa njom: troškovi materijala
    u iznosu od 3 miliona dinara, troškovi bruto
    zarada od 2,24 miliona dinara, troškovi usluga
    na izradi učinaka od 984.506 dinara i troškovi
    amortizacije od 150.000 dinara.
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    6.
    510 Troškovi
    materijala 3.000.000
    520 Troškovi zarada
    i naknada zarada
    (bruto) 1.912.500
    521 Troškovi poreza i
    doprinosa na teret
    poslodavca 327.994
    530 Troškovi usluga na
    izradi učinaka 984.506
    540 Troškovi
    amortizacije 150.000
    4 ili
    029
    Odgovarajući račun
    obaveza, odnosno
    ispravke vrednosti 6.375.000
    – za troškove nastale u periodu, po prirodnim vrstama
    7. Bob iz primljenog avansa delimično zatva-
    ra i potraživanje prema investitoru za drugu
    privremenu situaciju, a investitor u aprilu
    2018. godine plaća razliku.
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    7.
    430 Primljeni avansi,
    depoziti i kaucije 5.000.000
    204 Kupci u zemlji 5.000.000
    241 Tekući račun 5.000.000
    204 Kupci u zemlji 5.000.000
    – za zatvaranje dela potraživanja od investitora za
    isporučenu drugu privremenu situaciju iz primljenog
    avansa i evidentiranje uplate investitora za ostatak
    8. Bob u junu 2018. godine izdaje konačnu situa-
    ciju, uz prenos poreske obaveze, koju je nadzorni
    organ overio 10. jula 2018. godine.
    Red.
    br.
    Konto Opis Dug. Potr.
    8. 204 Kupci u zemlji 10.000.000
    6141 Prihodi od
    prodaje proizvoda 10.000.000
    – za izdatu konačnu situaciju
    JUN 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 43
    RAČUNOVODSTVO
    C
    Iz prikazanog knjiženja vidljivo je
    da su u prihode 2017. godine uključeni
    prihodi po predatoj 1. privremenoj situaciji,
    odnosno svi radovi do 31. 12. 2017. godine prema
    stepenu dovršenosti, koji se odnose na drugu
    privremenu situaciju. Isto tako, Bob graditelj
    je u rashode 2017. godine uključio sve troškove
    koji su nastali prilikom izvođenja radova.
    U slučaju da je Bob graditelj ugovorio ispo-
    ruku objekta po sistemu „ključ u ruke”, u toku
    izgradnje objekta ne ispostavlja privremene
    situacije, a realizacija prihoda ostvaruje se
    na kraju izgradnje, prilikom predaje izgrađenog
    objekta investitoru. Kao u prethodnom primeru,
    na dan bilansa priznaje prihode prema stepenu
    dovršenosti radova.
    Primer: Evidentiranje izvedenih radova
    kod izvođača radova – isporuka objekta po
    sistemu „ključ u ruke”
    Izvođač radova Bob graditelj d. o. o. na osno-
    vu sklopljenog Ugovora o izgradnji poslovnog
    objekta sa investitorom Gazda d. o. o. počeo je
    izgradnju objekta u avgustu 2017. godine. Obojica
    su obveznici PDV-a. Ugovorena je fiksna cena za
    izgradnju objekta u iznosu od 30 miliona dinara,
    a objekat se isporučuje investitoru po sistemu
    „ključ u ruke”.
    1. Prilikom sklapanja ugovora Gazda je upla-
    tio Bobu graditelju avans u visini od 15 miliona
    dinara, za šta je Bob izdao avanski račun, uz pre-
    nos poreske obaveze u skladu sa članom 10. stav
    2. tačka 3) Zakona o porezu na dodatu vrednost.
    2. U periodu od početka izgradnje do 31. 12.
    2017. godine nastali su sledeći troškovi u vezi
    sa izgradnjom objekta:
    Troškovi materijala 6.000.000
    Troškovi bruto zarada i naknada zarada
    radnika na gradilištu 3.734.156
    Troškovi proizvodnih usluga 1.140.844
    Troškovi amortizacije građevinskih
    mašina na gradilištu 250.000
    UKUPNO 11.125.000
    3. Na osnovu pregleda radova i poređenjem
    sa specifikacijom ugovorenih radova na 31. 12.
    2017. godine Bob utvrđuje da je stepen dovršeno-
    sti posla 44%. Sačinio je interni dokument – Za-
    pisnik o izvedenim radovima, na osnovu kojeg je
    utvrđeno da treba priznati prihod u iznosu od
    13.200.000 dinara (44% od 30.000.000). Uslovi za
    priznavanje prihoda su ispunjeni jer su okonča-
    nje posla i naplata izvesni.
    Stepen dovršenosti je računao kao propor-
    ciju troškova po osnovu ugovora napravljenih
    za posao obavljen do datog datuma u odnosu na
    procenjene ukupne ugovorne troškove.
    4. U 2018. godini su do završetka izgradnje
    objekta nastali sledeći troškovi u vezi sa iz-
    gradnjom objekta:
    Troškovi materijala 7.200.000
    Troškovi bruto zarada i naknada zarada
    radnika na gradilištu 4.740.494
    Troškovi proizvodnih usluga 2.084.506
    Troškovi amortizacije građevinskih
    mašina na gradilištu 350.000
    UKUPNO 14.375.000
    5. Bob u junu 2018. godine izdaje konačnu situa-
    ciju, uz prenos poreske obaveze, koju je nadzorni
    organ overio 10. jula 2018. godine.
    6. Iz primljenog avansa zatvara deo vredno-
    sti isporučenog objekta, a ostatak investitor
    uplaćuje do kraja jula 2018. godine.
    Knjiženje kod Boba graditelja u 2017. godini:
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    1.
    241 Tekući račun 15.000.000
    430 Primljeni avansi,
    depoziti i kaucije 15.000.000
    – za primljeni avans
    2.
    510 Troškovi
    materijala 6.000.000
    520 Troškovi zarada
    i naknada zarada
    (bruto) 3.187.500
    521 Troškovi poreza
    i doprinosa na
    teret poslodavca 546.656
    530 Troškovi usluga
    na izradi učinaka 1.140.844
    540 Troškovi
    amortizacije 250.000
    4…
    0…
    Odgovarajući
    računi obaveza
    ili ispravke
    vrednosti 11.125.000
    – za troškove po prirodnim vrstama
    3.
    281 Potraživanja za
    nefakturisani
    prihod 13.200.000
    6141 Prihodi od
    prodaje proizvoda 13.200.000
    – za priznavanje prihoda po osnovu stepena dovršenosti
    posla 31. 12. 2017. g.
    44 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
    RAČUNOVODSTVO
    Knjiženje kod Boba graditelja u 2018. godini:
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    4.
    510 Troškovi
    materijala 7.200.000
    520 Troškovi zarada
    i naknada zarada
    (bruto) 4.046.520
    521 Troškovi poreza
    i doprinosa na
    teret poslodavca 693.974
    530 Troškovi
    usluga na izradi
    učinaka 2.084.506
    540 Troškovi
    amortizacije 350.000
    4…
    0…
    Odgovarajući
    računi obaveza
    ili ispravke
    vrednosti 14.375.000
    – za troškove po prirodnim vrstama u 2018. godini u
    vezi sa izgradnjom objekta
    5.
    204 Kupci u zemlji 30.000.000
    281 Potraživanja za
    nefakturisani
    prihod 13.200.000
    6141 Prihodi
    od prodaje
    proizvoda 16.800.000
    – za izdatu konačnu situaciju i predaju objekta
    6.
    430 Primljeni
    avansi, depoziti
    i kaucije 15.000.000
    204 Kupci u zemlji 15.000.000
    241 Tekući račun 15.000.000
    204 Kupci u zemlji 15.000.000
    – za zatvaranje dela potraživanja od investitora za
    isporučeni objekat iz primljenog avansa i evidentiranje
    uplate investitora za ostatak
    Računovodstvo kod izvođača radova koji
    vrše isporuku građevinskih usluga
    Prema već spomenutom tumačenju IFRIC-a 15
    – Ugovori o izgradnji nekretnina – ako izvođač
    radova nema obavezu da pribavlja građevinski
    materijal kojim se gradi objekat, nego koristi
    materijal koji je nabavio investitor, radi se o
    pružanju građevinskih usluga. Prihodi od pru-
    žanja usluga obračunavaju se u skladu s t. 20) MRS
    18 – Prihodi. U tački 21) MRS 18 navedeno je:
    Priznavanje prihoda prema stepenu dovr-
    šenosti neke transakcije često se navodi kao
    metod procentualne dovršenosti. Po ovom
    metodu, prihod se priznaje u obračunskim peri-
    odima u kojima su te usluge pružene. Priznavanje
    prihoda na toj osnovi pruža korisne informa-
    cije o obimu aktivnosti usluga i učinku tokom
    perioda. MRS 11 takođe zahteva priznavanje
    prihoda na toj osnovi. Zahtevi tog standarda
    su načelno primenjivi na priznavanje prihoda i
    povezanih rashoda za transakciju koja uključuje
    pružanje usluga.
    To znači da se, u slučaju mogućnosti pouzdane
    procene rezultata transakcije, za obračun pri-
    hoda primenjuje metoda procentualne dovrše-
    nosti.
    Obično se smatra da rezultat transakcije
    može pouzdano da se proceni nakon što je sa
    drugim učesnicima u transakciji dogovoreno:
    ● ostvarivo pravo svakog učesnika u pogledu
    usluge koja se među tim učesnicima pruža i pri-
    ma,
    ● naknade koje će se razmeniti i
    ● način i uslovi izmirenja obaveze.
    Stepen dovršenosti neke transakcije može
    da bude utvrđen raznim metodama. Izvođač
    radova koji pruža građevinske usluge koristi
    metodu koja pouzdano meri pružene usluge. U za-
    visnosti od prirode date usluge, te metode mogu
    se zasnivati na:
    ● pregledu izvršenog rada;
    ● uslugama koje su pružene do određenog datuma
    kao procenat ukupnih usluga koje treba pružiti
    ili
    ● proporciji u kojoj troškovi nastali do odre-
    đenog datuma terete ukupni procenjeni trošak
    te transakcije, pri čemu su samo oni troško-
    vi koji odražavaju pružene usluge uključeni u
    troškove nastale do tog datuma, dok se samo
    troškovi koji odražavaju usluge koje su već pru-
    žene ili koje treba da budu pružene, uključuju u
    ukupne procenjene troškove date transakcije.
    Kada rezultat transakcije koja uključuje pru-
    žanje usluga ne može pouzdano da se proceni,
    prihod se priznaje samo do visine priznatih
    rashoda koji mogu da se nadoknade.
    Primer: Pružanje građevinske usluge
    Naručilac posla je sa Mitom Macolom d. o.
    o. ugovorio izvršenje usluga pripreme gradi-
    lišta: raščišćavanje, nasipanje i nivelisanje
    terena. Vrednost građevinske usluge pripreme
    gradilišta je 2 miliona dinara.
    JUN 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 45
    RAČUNOVODSTVO
    Mita Macola je započeo sa raščišćavanjem
    terena u novembru 2018. godine, a završio u ja-
    nuaru 2019. godine.
    Za odvoženje šuta i nepotrebnog materijala
    Mita je angažovao transportno preduzeće Eusta-
    hije Brzić po ceni od 100.000 dinara.
    1. Naručilac posla je Miti Macoli uplatio
    avans u iznosu od 800.000 dinara, a nakon pri-
    mljenog avansa Mita je izdao avansni račun u
    skladu sa članom 10. stav 2. tačka 3) Zakona o po-
    rezu na dodatu vrednost.
    2. U periodu od početka izgradnje do 31. 12.
    2018. godine nastali su sledeći troškovi u vezi
    sa pružanjem usluga građenja:
    Troškovi bruto zarada i naknada zarada
    radnika na gradilištu 771.485
    Troškovi proizvodnih usluga 100.000
    Troškovi amortizacije građevinskih
    mašina na gradilištu 200.000
    UKUPNO 1.071.485
    3. Na osnovu pregleda radova i poređenjem sa
    specifikacijom ugovorenih usluga Mita utvrđu-
    je da je stepen dovršenosti posla 54%. Sačinio
    je interni dokument – Zapisnik o izvedenim
    radovima, na osnovu kojeg je utvrđeno da treba
    priznati prihod u iznosu od 1.080.000 dinara
    (54% od 2.000.000). Uslovi za priznavanje priho-
    da su ispunjeni jer su okončanje posla i naplata
    izvesni.
    4. U 2019. godini su do završetka izgradnje
    objekta nastali sledeći troškovi u vezi sa pru-
    žanjem usluga građenja:
    Troškovi bruto zarada i naknada zarada
    radnika na gradilištu 321.452
    Troškovi amortizacije građevinskih
    mašina na gradilištu 100.000
    UKUPNO 421.452
    5. Mita je završio ugovorene radove u skla-
    du sa Ugovorom, a nadzorni organ je 31. januara
    2019. overio i potpisao Građevinski dnevnik,
    nakon čega je Mita fakturisao usluge naručiocu
    posla.
    6. Deo potraživanja od naručioca posla za-
    tvoren je iz primljenog avansa, a ostatak je na-
    ručilac platio u roku od 10 dana od završetka
    posla.
    Knjiženje kod Mite Macole:
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    1.
    241 Tekući račun 800.000
    430 Primljeni avansi,
    depoziti i kaucije 800.000
    – za primljeni avans
    2.
    520 Troškovi zarada
    i naknada zarada
    (bruto) 658.545
    521 Troškovi poreza i
    doprinosa na teret
    poslodavca 112.940
    530 Troškovi usluga na
    izradi učinaka 100.000
    540 Troškovi
    amortizacije 200.000
    4…
    0…
    Odgovarajući
    računi obaveza ili
    ispravke vrednosti 1.071.485
    – za troškove po prirodnim vrstama
    3.
    281 Potraživanja za
    nefakturisani
    prihod 1.080.000
    6141 Prihodi od prodaje
    proizvoda 1.080.000
    – za priznavanje prihoda po osnovu stepena dovršenosti
    posla 31. 12. 2018. g.
    4.
    520 Troškovi zarada
    i naknada zarada
    (bruto) 274.394
    521 Troškovi poreza i
    doprinosa na teret
    poslodavca 47.059
    540 Troškovi
    amortizacije 100.000
    4…
    0…
    Odgovarajući
    računi obaveza ili
    ispravke vrednosti 100.000
    – za troškove po prirodnim vrstama u 2019. godini
    5.
    204 Kupci u zemlji 2.000.000
    281 Potraživanja za
    nefakturisani
    prihod 1.080.000
    6141 Prihodi od prodaje
    proizvoda 920.000
    – za završetak isporuke usluge i fakturisanje naručiocu
    posla
    6.
    430 Primljeni avansi,
    depoziti i kaucije 800.000
    204 Kupci u zemlji 800.000
    241 Tekući račun 1.200.000
    204 Kupci u zemlji 1.200.000
    – za zatvaranje dela potraživanja od naručioca posla za
    izvršenu građevinsku uslugu i uplatu naručioca posla za
    ostatak
    46 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
    RAČUNOVODSTVO
    Rezervisanja za zadržane kaucije i depozite
    MRS 11 daje osnovu za uvođenje rezervisanja za
    zadržane kaucije i depozite. Zadržani depozi-
    ti su, u skladu sa MRS 11, iznosi ispostavljenih
    računa koji neće biti isplaćeni do ispunjenja
    ugovorom definisanih uslova za isplatu takvih
    iznosa ili dok se ne isprave nedostaci. Iznos
    zadržanih isplata (depozita) obelodanjuje se u
    Napomenama uz finansijske izveštaje.
    Dugoročna rezervisanja za troškove koji će
    se s velikom verovatnoćom javiti u narednim go-
    dinama po osnovu zadržanih kaucija i depozita
    za posao izvršen kvalitetno i u roku, za koji je
    ostvaren prihod u punom iznosu, evidentiraju se
    na računu 402 – Rezervisanja za zadržane kaucije
    i depozite. Rezervisanja se evidentiraju preko
    računa 543 – Rezervisanja za zadržane kaucije i
    depozite. Ukidanje rezervisanja evidentira se
    na računu 678 – Prihodi od ukidanja dugoročnih
    i kratkoročnih rezervisanja u čiju korist se
    evidentira neiskorišćeni iznos rezervisanja,
    a na teret računa 402.
    Evidentiranje ove vrste rezervisanja uglav-
    nom se javlja kod ugovora o izgradnji kada in-
    vestitor, u skladu sa tim ugovorom, zadržava
    određeni iznos kao kauciju ili depozit iz kog
    će nadoknaditi troškove koji će nastati u ga-
    rantnom roku ako nedostatke ne otkloni izvođač
    radova, odnosno proizvođač opreme.
    Suština je da investitor ne isplaćuje ukupan
    iznos naknade za izvršeni posao izvođaču, već
    iznos umanjen za ugovoreni procenat depozita.
    Rezervisanje će se postepeno ukidati kada i ako
    nastanu izdaci po osnovu konkretnih poprav-
    ki. Po isteku ugovorenog roka za otklanjanje
    mogućih nedostataka na objektima ili opremi,
    odnosno po izvršenju radova na otklanjanju uo-
    čenih nedostataka, zadržane kaucije i depoziti
    isplaćuju se izvođaču radova, odnosno isporu-
    čiocu opreme, koji tada gasi uvedeno dugoročno
    rezervisanje.
    Primer: Zadržani depoziti
    1. Po Ugovoru o izgradnji izvođač radova je is-
    postavio račun (konačnu situaciju) investitoru
    na iznos od 12.000.000 dinara. Investitor je za-
    držao 5% depozita u odnosu na ugovorenu vred-
    nost, što iznosi 600.000 dinara.
    2. Investitor je platio ugovorenu naknadu
    umanjenu za 5% na ime depozita za eventualne ne-
    dostatke koji mogu nastati u naredne dve godine.
    3. Izvođač radova procenjuje da će celokupni
    iznos zadržane kaucije biti iskorišćen i vrši
    rezervisanje po tom osnovu u iznosu od 600.000
    dinara.
    4. U periodu od dve godine, na koji je data kau-
    cija, nastali su troškovi po osnovu zadržane ka-
    ucije jer su se javili određeni nedostaci koji su
    ispravljeni, a izvršena je i zamena jednog dela
    koji je oštećen. Investitor je taj deo nabavio
    od drugog dobavljača u iznosu od 300.000 dinara.
    Ostale nedostatke otklonio je izvođač i po tom
    osnovu nastali su troškovi materijala u iznosu
    od 100.000 dinara i troškovi rada u iznosu od
    50.000 dinara.
    5. Po isteku perioda od dve godine napra-
    vljen je obračun i priznato je zadržavanje kauci-
    je od 300.000 dinara na ime nabavke oštećenog
    dela od drugog dobavljača, a ostatak depozita od
    300.000 vraćen je izvođaču.
    6. Izvođač radova je ukinuo preostali iznos
    rezervisanja.
    Knjiženje rezervisanja u knjigama izvođača ra-
    dova:
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    1.
    204 Kupci u zemlji 11.400.000
    048 Ostali dugoročni
    finansijski
    plasmani 600.000
    614 Prihodi od
    prodaje proizvoda
    i usluga na
    domaćem tržištu 12.000.000
    – po konačnoj situaciji
    2.
    241 Tekući (poslovni)
    računi 11.400.000
    204 Kupci u zemlji 11.400.000
    – za uplatu ugovorene naknade po Ugovoru o izgradnji
    3.
    543 Rezervisanja za
    zadržane kaucije i
    depozite 600.000
    402 Rezervisanja za
    zadržane kaucije i
    depozite 600.000
    – za formiranje rezervisanja
    4a
    402 Rezervisanja za
    zadržane kaucije i
    depozite 300.000
    048 Ostali dugoročni
    finansijski
    plasmani 300.000
    – po obaveštenju investitora o zameni dela
    JUN 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 47
    RAČUNOVODSTVO
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    4b
    402 Rezervisanja za
    zadržane kaucije i
    depozite 150.000
    101 Materijal 100.000
    621 Prihodi od
    aktiviranja
    ili potrošnje
    proizvoda i usluga
    za sopstvene
    potrebe 50.000
    – za izvršene popravke u sopstvenoj režiji
    5.
    241 Tekući (poslovni)
    računi 300.000
    048 Ostali dugoročni
    finansijski
    plasmani 300.000
    – za uplatu (povraćaj) ostatka depozita od
    investitora
    6.
    402 Rezervisanja za
    zadržane kaucije i
    depozite 150.000
    678 Prihodi
    od ukidanja
    dugoročnih i
    kratkoročnih
    rezervisanja 150.000
    – za ukidanje neiskorišćenih rezervisanja
    U skladu sa članom 22b Zakona o porezu na do-
    bit pravnih lica („Sl. glasnik RS”, br. 25/2001…
    95/2018), na teret rashoda u poreskom bilansu
    priznaju se izvršena dugoročna rezervisanja za
    zadržane kaucije i depozite.
    Ugovorne kazne
    Ugovorna kazna kao sredstvo obezbeđenja ima
    dvostruku ulogu i ima kaznenu funkciju, odnosno
    odštetnu funkciju. Ugovara se za slučaj potpunog
    neizvršenja, nepotpunog izvršenja ili zadoc-
    njenja u ispunjavanju ugovornih obaveza. Posle-
    dice ugovaranja ugovorne kazne nisu iste u svim
    navedenim slučajevima. Ugovorna kazna je akce-
    sorne prirode i deli sudbinu glavne obaveze.
    Može da se primeni ako je do neispunjenja ili
    zadocnjenja došlo iz uzroka za koje je dužnik
    odgovoran. Ugovorne strane visinu i oblik ugo-
    vorne kazne slobodno ugovaraju, pri čemu u jed-
    nom ukupnom iznosu za ceo period neopravdanog
    zakašnjenja može da se odredi određeni iznos
    za svaki dan zakašnjenja ili na neki drugi način.
    Ugovorna kazna se obračunava od momenta pa-
    danja dužnika u docnju, pa do ispunjenja glavne
    obaveze. Pravo na ugovornu kaznu poverilac sti-
    če samim padanjem dužnika u docnju. Međutim,
    poverilac je prilikom prihvatanja ispunjenja
    obavezan da dužniku bez odlaganja ili u prime-
    renom roku saopšti da zadržava pravo na ugo-
    vornu kaznu. Pored ugovorne kazne, naručilac
    može da zahteva i iznos štete koji prelazi vi-
    sinu ugovorne kazne. Naručilac može da zahteva
    običnu štetu i izmaklu dobit. Izvođač nije du-
    žan da plati ni ugovornu kaznu ni štetu ako je do
    neispunjenja ili zadocnjenja došlo iz razloga za
    koje on nije odgovoran.
    U skladu sa članom 270. stav 1. ZOO-a, poveri-
    lac i dužnik mogu da ugovore da će dužnik da
    plati poveriocu određeni novčani iznos ili
    pribavi neku drugu materijalnu korist ako ne
    ispuni svoju obavezu ili ako zadocni sa njenim
    ispunjenjem (ugovorna kazna).
    Na novčani iznos ugovorne kazne koji obve-
    znik PDV-a – investitor potražuje od obvezni-
    ka PDV-a – izvođača radova zbog neispunjenja ili
    neopravdanog zakašnjenja sa ispunjenjem obave-
    ze, ne postoji obaveza obračunavanja i plaćanja
    PDV-a, s obzirom na to da se ne radi o naknadi
    za promet dobara ili usluga koji je predmet opo-
    rezivanja PDV-om. Važno je napomenuti da obve-
    znik PDV-a – izvođač radova koji vrši promet
    dobara i usluga obvezniku PDV-a – investitoru,
    nema pravo da po osnovu plaćanja ugovorne kazne
    umanji iznos osnovice za obračunavanje PDV-a za
    izvršeni promet, niti iznos obračunatog PDV-a
    za taj promet (Mišljenje Ministarstva finansi-
    ja br. 413-00-00089/2015-04 od 29. 6. 2015).
    Rashodi nastali na osnovu ugovornih kazni
    nisu priznati u poreskom bilansu u skladu sa
    članom 7a tačka 6) Zakona o porezu na dobit
    pravnih lica. U slučaju da se naknadno u sudskom
    postupku presudi u korist izvođača radova (zbog
    neosnovano naplaćene ugovorne kazne), izvođač
    radova po tom osnovu priznaje prihod. Takav
    prihod – koji je nastao u vezi sa rashodima koji
    u poreskom periodu nisu bili priznati u skladu
    sa članom 7a Zakona o porezu na dobit pravnih
    lica – ne ulaze u poresku osnovicu u poreskom
    periodu u kome su iskazani, u skladu sa članom
    25a Zakona o porezu na dobit pravnih lica.
    Primer: Evidentiranje ugovorne kazne
    Preduzeće Gradi-gradi d. o. o., kao izvođač
    radova, ugovorilo je u Ugovoru o građenju sa naručiocem
    radova, investitorom Brže-brže d. o. o.,
    48 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
    RAČUNOVODSTVO
    ugovornu kaznu ako izvođač radova ne završi
    ugovorene radove do 19. decembra 2018. godine u
    visini od 1% od ugovorenih radova, što predsta-
    vlja iznos od 1.000.000,00 dinara (100.000.000,00
    dinara × 1 %). S obzirom na to da društvo Gradi-
    -gradi d. o. o. nije u ugovorenom roku završilo
    ugovorene radove, nadoknadilo je ugovornu kaznu
    investitoru.
    Knjiženje:
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    1.
    5793 Rashodi po osnovu
    ugovorenih kazni i
    penala 1.000.000
    2410 Tekući račun 1.000.000
    – za trošak ugovorne kazne
    Ugovorna kazna predstavlja za investitora
    prihod obračunskog perioda u kom je utvrđen, a
    za izvođača radova to je trošak, kao što je poka-
    zano u primeru.
    Računovodstvo kod investitora
    Računovodstveno postupanje u građevinskoj
    delatnosti
    za investitore koji grade građevine
    za tržište (stambene zgrade, poslovne zgrade,
    kuće i sl.) određuje
    MRS 2, odnosno odeljak 13
    MSFI za MSP ili član 18. Pravilnika za mikro
    i druga pravna lica, u zavisnosti od toga koji ra-
    čunovodstveni okvir se primenjuje.
    Prema zahtevima
    MRS 2, troškovi koji di-
    rektno mogu da se pripišu vrednosti zemljišta
    i građevine kumuliraju se u okviru nedovršene
    proizvodnje do trenutka izgradnje ili prenosa
    na zalihe gotovih proizvoda.
    U tim slučajevima
    prihodi se evidentiraju tek u trenutku isporuke
    nekretnine ili dela nekretnine kupcu. Investi-
    tori koji grade građevine za obavljanje
    svoje re-
    dovne aktivnosti (npr. poslovne zgrade, zgrade
    trgovine, skladišta i sl.) pri računovodstve-
    nom praćenju izgradnje i naknadnom utvrđivanju
    vrednosti
    primenjuju zahteve MRS 16 – Nekret-
    nine, postrojenja i opreme, odnosno odeljka 17
    MSFI za MSP ili člana 14. Pravilnika za mikro
    i druga pravna lica, u zavisnosti od toga koji se
    računovodstveni okvir primenjuje.
    Vrednost proizvodnje građevine za tržište
    može da sadrži, prema MRS 2, sledeće troškove:
    ● nadnice (bruto zarade) direktnog rada rad-
    nika,
    ● troškove materijala za građenje i zemljišta
    na kojem se objekat gradi,
    ● troškove vanjskih usluga korišćenih na iz-
    gradnji građevine,
    ● fiksne troškove (amortizacija, održavanje),
    ● troškove naknada za priključke na komunalnu
    infrastrukturu, troškove građevinske dozvole
    i sl.,
    ● troškove pogonske režije (indirektni rad i
    indirektni materijal, interni transport).
    Ono što se ne uračunava u proizvodnju građe-
    vine prema t. 14) MRS 2 jesu: neuobičajeni iznosi
    kvara, loma i otpada materijala ili drugih tro-
    škova, troškovi skladištenja, administrativ-
    ni opšti troškovi uprave (nabavka, kancelarija
    direktora, ostala administracija) i troškovi
    prodaje (osoblje, marketing, advokatske usluge).
    Osim cene izvođenja radova, u cenu izgrađe-
    nog objekta ulaze i troškovi:
    ● naknada za pribavljanje lokacije,
    ● naknade za uređenje gradskog građevinskog ze-
    mljišta,
    ● naknade za obezbeđenje električne energije,
    daljinskog grejanja i telefonskog saobraćaja,
    ● pripremanja lokacije,
    ● opremanja lokacije,
    ● izrade i overe tehničke dokumentacije i
    ● ostali prateći troškovi.
    Strukturu cene jednog objekta čine troškovi:
    A. pribavljanja lokacije;
    B. participacije/naknade javnim preduzećima za
    uređenje građevinskog zemljišta;
    V. pripreme izgradnje infrastrukture i objekta
    na lokaciji na kojoj se gradi objekat;
    G. izgradnje infrastrukturnih objekata na loka-
    ciji;
    D. projektovanja i izgradnje objekta;
    Đ. ostali (prateći) troškovi (troškovi upra-
    vljanja projektom/troškovi poslovanja, kao
    i administrativni troškovi po pojedinim
    komponentama, kao što su troškovi tehničkog
    pregleda, pribavljanja upotrebne dozvole i sa-
    glasnosti na izvedeno stanje).
    U skladu sa navedenim, svi troškovi prvo
    se iskazuju
    prema prirodnoj vrsti (troškovi
    pripreme gradilišta, iskop za temelj, iskolči-
    vanje, geodetske usluge, troškovi građenja, izve-
    dene instalacije i uređenje okruženja objekta,
    troškovi
    nadzora, opremanje građevinske jedi-
    nice, kupovna cena zemljišta i ostali troško-
    vi zemljišta), a nakon toga prenose se na račune
    JUN 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 49
    RAČUNOVODSTVO
    1100 – Nedovršena proizvodnja – zemljište
    i
    1101 – Nedovršena proizvodnja – građevina.
    Nakon
    završetka izgradnje navedeni iznosi
    prenose se na račun 1200 – Gotovi proizvodi –
    zemljište i račun 1201 – Gotovi proizvodi – gra-
    đevina.
    Prilikom prodaje objekta odobrava se račun
    631 – Smanjenje vrednosti zaliha gotovih proi-
    zvoda.
    Odredbama člana 3. stav 1. Zakona o prometu
    nepokretnosti („Sl. glasnik RS”, br. 93/2014,
    121/2014 i 6/2015) propisano je da se prenosom
    prava svojine na zgradi, odnosno drugom građe-
    vinskom objektu, istovremeno prenosi i pravo
    svojine na zemljištu na kojem se zgrada nalazi,
    kao i na zemljištu koje služi za redovnu upo-
    trebu zgrade.
    Ukoliko se u konkretnom slučaju radi o ze-
    mljištu koje služi redovnoj upotrebi objekta,
    promet zemljišta smatra se sporednim prome-
    tom koji se vrši uz promet objekta. Dakle, u tom
    slučaju na promet zemljišta ne primenjuje se
    poresko oslobođenje propisano odredbom čla-
    na 25. stav 2. tačka 2) Zakona o porezu na dodatu
    vrednost. U vezi sa tim Ministarstvo finansija
    izdalo je Mišljenje br. 413-00-112/2018-04 od 4. 7.
    2018. godine, u kom je navedeno sledeće:
    Promet zemljišta na kojem se nalazi poslov-
    ni objekat – tržni centar i zemljišta koje
    služi redovnoj upotrebi poslovnog objekta –
    tržnog centra smatra se sporednim prometom
    koji se vrši uz promet tog objekta. Takođe, kada
    se uz isporuku poslovnog objekta – tržnog cen-
    tra izvrši i isporuka drugih dobara koja su se
    koristila za potrebe funkcionisanja poslovnog
    objekta – tržnog centra (npr. svetleće table,
    stubovi za zastave, oprema za toalet – feno-
    mat, kante i dr., metalni ormari za čuvanje hi-
    drantske opreme, mini-kuhinja sa elementima,
    terminal za kontrolu pristupa, kamere, moni-
    tori i displej, pultovi, oprema za restoran,
    protivpožarni ormari i prateća oprema, no-
    vogodišnja dekoracija, police za izlaganje robe,
    kase itd.), reč je o sporednom prometu koji se
    vrši uz promet poslovnog objekta – tržnog cen-
    tra.
    Prema tome, a u konkretnom slučaju, obveznik
    PDV – kupac poslovnog objekta – tržnog centra
    dužan je da na ukupan iznos naknade za izvrše-
    ni promet poslovnog objekta – tržnog centra
    sa pripadajućim zemljištem i drugim dobrima
    koja su se koristila za potrebe funkcionisa-
    nja poslovnog objekta – tržnog centra pre ku-
    povine, obračuna PDV po poreskoj stopi od 20%.
    Obračunati PDV obveznik PDV – kupac poslovnog
    objekta – tržnog centra ima pravo da odbije kao
    prethodni porez u skladu sa Zakonom.
    Ako se delu građevine (ili celoj građevi-
    ni) koja je prvobitno bila namenjena za prodaju
    promeni namena u sopstvenu nekretninu, tada
    dolazi do postupka razdvajanja nekretnine na
    deo koji se odnosi na vrednost zemljišta i
    na deo koji će se amortizovati – građevina.
    Drugim rečima, prilikom izgradnje novih
    građevina za tržište, sa poreskog aspekta,
    predmet oporezivanja i poreska osnovica je
    nekretnina u svojoj ukupnoj vrednosti, a ne po-
    sebno zemljište, a posebno građevina.
    Primer: Računovodstveno praćenje
    izgradnje poslovnog objekta za tržište
    1. Investitor Gazda d. o. o. krajem 2016. godi-
    ne kupio je građevinsko zemljište u vrednosti
    od 10 miliona dinara i platio porez na prenos
    250.000 dinara.
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    PS 1100 Nedovršena proi-
    zvodnja – zemljište 10.250.000
    – za početno stanje 1. 1. 2017. godine
    POGONSKO KNJIGOVODSTVO
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    PS
    9501 Nosilac troškova
    – zemljište
    poslovne zgrade A 10.250.000
    900 Preuzimanje zaliha 10.250.000
    – za početno stanje 1. 1. 2017. godine
    2. U 2017. godini urađen je idejni i glavni pro-
    jekat izgradnje poslovnog objekta na tom zemlji-
    štu, za koji je Gazda platio 1,5 miliona dinara.
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    2.
    530 Troškovi usluga na
    izradi učinaka 1.500.000
    270
    PDV u ulaznim
    fakturama po
    opštoj stopi 300.000
    435 Dobavljači u zemlji 1.800.000
    – za isporučen idejni i glavni projekat
    50 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
    RAČUNOVODSTVO
    POGONSKO KNJIGOVODSTVO
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    2.
    9500 Nosilac troškova –
    poslovna zgrada A 1.500.000
    902 Preuzimanje
    troškova usluga na
    izradi učinaka 1.500.000
    – za preuzimanje troškova idejnog i glavnog projekta
    3. Gazda je izvršio priključenje na komunalnu
    infrastrukturu, za šta je platio 500.000 dinara.
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    3.
    530 Troškovi usluga na
    izradi učinaka 500.000
    270 PDV u ulaznim
    fakturama po opštoj
    stopi 100.000
    435 Dobavljači u zemlji 600.000
    – za komunalnu infrastrukturu
    POGONSKO KNJIGOVODSTVO
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    3.
    9500 Nosilac troškova –
    poslovna zgrada A 500.000
    902 Preuzimanje troškova
    usluga na izradi
    učinaka 500.000
    – za preuzimanje troškova komunalne infrastrukture
    4. U julu 2017. godine Gazda je sklopio Ugovor
    o izgradnji poslovnog objekta sa izvođačem ra-
    dova Bobom graditeljem, koji je počeo izgradnju
    objekta u avgustu 2017. godine. Obojica su obve-
    znici PDV-a. Ugovorena je fiksna cena za izgrad-
    nju objekta u iznosu od 30 miliona dinara.
    Prilikom sklapanja ugovora Gazda je uplatio
    Bobu graditelju avans u visini od 15 miliona di-
    nara, za šta je Bob izdao avanski račun u skladu
    sa članom 10. stav 2. tačka 3) Zakona o porezu na
    dodatu vrednost. U skladu sa Ugovorom, 1. pri-
    vremena situacija u celosti i deo 2. privremene
    situacije biće izmirene iz datog avansa.
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    4.
    154 Plaćeni avansi za
    usluge u zemlji 15.000.000
    241 Tekući račun 15.000.000
    272 PDV u datim
    avansima po
    opštoj stopi 3.000.000
    472 Obaveze za PDV
    po primljenim
    avansima po
    opštoj stopi 3.000.000
    – za dati avans i interni obračun PDV-a
    5. U decembru 2017. godine Bob je izdao 1. pri-
    vremenu situaciju na iznos od 10 miliona dina-
    ra. Nadzorni organ je 1. privremenu situaciju
    overio 10. decembra 2018. godine.
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    5.
    530 Troškovi usluga
    na izradi učinaka 10.000.000
    435 Dobavljači u
    zemlji 10.000.000
    270 PDV u primljenim
    fakturama po
    opštoj stopi 2.000.000
    470 Obaveze za PDV
    po izdatim
    fakturama po
    opštoj stopi 2.000.000
    272 PDV u datim
    avansima po
    opštoj stopi -2.000.000
    472 Obaveze za PDV
    po primljenim
    avansima po
    opštoj stopi -2.000.000
    – za primljenu 1. privremenu situaciju i interni obračun
    PDV-a
    POGONSKO KNJIGOVODSTVO
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    5.
    9500 Nosilac troškova
    – poslovna zgrada A 10.000.000
    902 Preuzimanje
    troškova usluga na
    izradi učinaka 10.000.000
    – za preuzimanje troškova po osnovu primljene 1.
    privremene situacije
    5a. Na 31. 12. 2017. godine Gazda obračunava ne-
    dovršenu proizvodnju.
    JUN 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 51
    RAČUNOVODSTVO
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    5a
    1101 Nedovršena
    proizvodnja –
    objekat 12.000.000
    630 Povećanje
    vrednosti zaliha
    nedovršenih i
    gotovih proizvoda 12.000.000
    – za obuhvatanje zaliha nedovršene proizvodnje na 31. 12.
    2017. g.
    Vrednost nedovršene proizvodnje obuhvata
    iznos troškova projekta – 1.500.000 dinara, ko-
    munalnih naknada – 500.000 dinara i troškova
    usluga iz primljene prve privremene situacije
    – 10.000.000 dinara.
    5b. U pogonskom knjigovodstvu Gazda otvara
    početno stanje sa 1. 1. 2018. godine.
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    PS
    9501 Nosilac troškova
    – zemljište
    poslovne zgrade A 10.250.000
    900 Preuzimanje zaliha 10.250.000
    9500 Nosilac troškova
    – poslovna zgrada A 12.000.000
    900 Preuzimanje zaliha 12.000.000
    – za početno stanje 1. 1. 2018. godine
    6. U martu 2018. godine Bob izdaje 2. privre-
    menu situaciju, koju je Nadzorni organ overio 15.
    marta 2018. godine.
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    6.
    530 Troškovi usluga
    na izradi učinaka 10.000.000
    435 Dobavljači u
    zemlji 10.000.000
    270 PDV u primljenim
    fakturama po
    opštoj stopi 2.000.000
    470 Obaveze za PDV
    po izdatim
    fakturama po
    opštoj stopi 2.000.000
    272 PDV u datim
    avansima po
    opštoj stopi -1.000.000
    472 Obaveze za PDV
    po primljenim
    avansima po
    opštoj stopi -1.000.000
    – za primljenu 2. privremenu situaciju i interni
    obračun PDV-a
    POGONSKO KNJIGOVODSTVO
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    6.
    9500 Nosilac troškova
    – poslovna zgrada A 10.000.000
    902 Preuzimanje
    troškova usluga na
    izradi učinaka 10.000.000
    – za preuzimanje troškova po osnovu primljene 2.
    privremene situacije
    7. Gazda plaća u aprilu razliku za predatu
    drugu privremenu situaciju koja nije izmirena
    iz avansa.
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    7.
    435 Dobavljači u zemlji 5.000.000
    241 Tekući račun 5.000.000
    – za uplatu nakon druge privremene situacije u skladu sa
    ugovorom
    8. Bob u junu 2018. godine izdaje konačnu situ-
    aciju, koju je nadzorni organ overio 10. jula 2018.
    godine.
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    8.
    530 Troškovi usluga na
    izradi učinaka 10.000.000
    435 Dobavljači u zemlji 10.000.000
    2709 PDV u primljenim
    fakturama po
    opštoj stopi –
    razgraničeni PDV 2.000.000
    4709 Obaveze za PDV po
    izdatim fakturama
    po opštoj stopi
    – razgraničene
    obaveze za PDV 2.000.000
    – za primljenu građevinsku situaciju koja još nije overena
    od strane nadzornog organa
    POGONSKO KNJIGOVODSTVO
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    8.
    9500 Nosilac
    troškova –
    poslovna zgrada A 10.000.000
    902 Preuzimanje
    troškova usluga
    na izradi učinaka 10.000.000
    – za preuzimanje troškova po osnovu primljene konačne
    situacije
    52 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
    RAČUNOVODSTVO
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    8a
    2701 PDV u primljenim
    fakturama po
    opštoj stopi 2.000.000
    2709 PDV u primljenim
    fakturama po
    opštoj stopi –
    razgraničeni PDV 2.000.000
    4709 Obaveze za PDV po
    izdatim fakturama
    po opštoj stopi
    – razgraničene
    obaveze za PDV 2.000.000
    4701 Obaveze za PDV po
    izdatim fakturama
    po opštoj stopi 2.000.000
    – za obračun PDV-a kao poreski dužnik po poreskoj
    prijavi za jul 2018. godine
    9. Gazda je u avgustu 2018. godine dobio upo-
    trebnu dozvolu za objekat.
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    9.
    1200 Gotov proizvod
    – zemljište
    objekta A 10.250.000
    1201 Gotov proizvod –
    objekat A 32.000.000
    1100 Nedovršena
    proizvodnja –
    zemljište 10.250.000
    1101 Nedovršena
    proizvodnja –
    objekat 12.000.000
    630 Povećanje
    vrednosti zaliha
    nedovršenih
    i gotovih
    proizvoda 20.000.000
    – za prenos objekta i zemljišta u magacin gotovih
    proizvoda nakon dobijanja upotrebne dozvole
    POGONSKO KNJIGOVODSTVO
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    9.
    9500 Nosilac
    troškova –
    poslovna zgrada A 32.000.000
    9501 Nosilac
    troškova –
    zemljište
    poslovne zgrade A 10.250.000
    9600 Građevinski
    gotovi proizvodi
    – poslovna zgrada 32.000.000
    9601 Građevinski
    gotovi proizvodi
    – zemljište 10.250.000
    – za evidentiranje završetka proizvodnje i primanje
    gotovih građevinskih proizvoda na zalihe gotovih
    proizvoda
    10. Objekat i pripadajuće zemljište Gazda je
    prodao u oktobru 2018. godine za 50 miliona di-
    nara, od čega objekat za 35 miliona i zemljište
    za 15 miliona dinara.
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    10.
    204 Kupci u zemlji 60.000.000
    470 Obaveza za PDV
    po izdatim
    fakturama po
    opštoj stopi 10.000.000
    614 Prihodi od pro-
    daje proizvoda i
    usluga na doma-
    ćem tržištu 50.000.000
    – za prodaju poslovnog objekta sa pripadajućim
    zemljištem
    10a
    631 Smanjenje vredno-
    sti zaliha nedo-
    vršenih i goto-
    vih proizvoda 42.250.000
    1200 Gotov proizvod –
    zemljište 10.250.000
    1201 Gotov proizvod –
    objekat A 32.000.000
    – za evidentiranje smanjenje zaliha gotovih proizvoda
    usled prodaje
    POGONSKO KNJIGOVODSTVO
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    10.
    903 Preuzimanje
    prihoda 50.000.000
    986 Prihodi po
    osnovu prodatih
    proizvoda 50.000.000
    – za prodate gotove građevinske proizvode
    10a
    9600 Građevinski
    gotovi proizvodi
    – poslovna
    zgrada 32.000.000
    9601 Građevinski
    gotovi proizvodi
    – zemljište 10.250.000
    980 Troškovi
    prodatih
    proizvoda 42.250.000
    – za troškove prodatih proizvoda
    Ugovor o zajedničkoj izgradnji
    Ugovor o zajedničkom ulaganju zaključuje
    više vlasnika pojedinih nepokretnosti u cilju
    izgradnje jednog ili više objekta. Najčešće se
    radi o starim nepokretnostima izgrađenim
    na manjim zemljišnim parcelama, čijim se spa-
    JUN 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 53
    RAČUNOVODSTVO
    janjem dobija nova parcela na kojoj može da se
    izgradi veći objekat. U tom slučaju vrši se pre-
    parcelacija zemljišta prema propisima o pla-
    niranju i izgradnji, kako bi se stvorili uslovi
    za izgradnju većeg objekta. Osim toga, česti su
    i slučajevi kada obveznik PDV-a finansira iz-
    gradnju građevinskog objekta (finansijer) na
    osnovu ugovora o zajedničkoj izgradnji zaklju-
    čenog sa investitorima, fizičkim licima koja
    su vlasnici građevinskog zemljišta na kojem se
    objekat gradi i na čija imena glasi odobrenje za
    izgradnju. Finansijer se tim ugovorom obavezuje
    da investitoru isporuči deo sagrađenog objekta.
    C
    PDV tretman prometa iz ugovora o za-
    jedničkoj izgradnji zavisi od ugovo-
    rene srazmere udela na zemljištu u odnosu na
    srazmeru u podeli izgrađenog objekta. Dakle,
    polazi se od pretpostavke da srazmera vlasni-
    štva na zemljištu opredeljuje srazmeru vla-
    sništva na izgrađenom objektu. Svaka deoba
    objekta nakon izgradnje u drugačijoj srazmeri
    u odnosu na srazmeru vlasništva nad zemlji-
    štem ima karakter prometa u skladu sa Zako-
    nom o porezu na dodatu vrednost.
    Sa aspekta računovodstva „uneto” zemlji-
    šte evidentira se kao deo nedovršene proi-
    zvodnje, odnosno kao sastavni deo troškovnog
    mesta građevinskog objekta i to po ceni ko-
    štanja dela objekta koji se gradi, a koji će se
    isporučiti vlasnicima zemljišta.
    Primer: Ugovor o zajedničkoj izgradnji
    1. Ranko Parcela, vlasnik građevinskog ze-
    mljišta (Investitor 1) i Građevinac d. o. o.
    (Investitor 2) sklapaju Ugovor o zajedničkoj iz-
    gradnji kojim je definisano da će ugovorne stra-
    ne zajednički izgraditi novoplanirani objekat
    tako što će Investitor 1 u zajednički posao une-
    ti građevinsko zemljište, dok će Investitor 2
    u potpunosti finansirati pripremu i izgradnju
    objekta i izvesti građevinske, građevinsko-za-
    natske i instalaterske radove na izgradnji no-
    vog stambenog objekta.
    2. Ugovorom je definisano da Ranko Parcela
    dobija 25% novoplaniranog objekta, koji prema
    nacrtu čine stan A i stan B.
    3. Građevinac je napravio investicioni plan
    i kalkulaciju cene koštanja stambenog objekta
    koji je predmet izgradnje:
    Opis Cena EUR Cena (RSD) Proce-
    nat
    Participacije 160.000 18.880.000 20%
    Projektovanje i
    priprema lokacije 80.000 9.440.000 10%
    Troškovi izgradnje
    objekta 488.000 57.584.000 61%
    Troškovi finansiranja 72.000 8.496.000 9%
    Ukupno proizvodna cena
    građevinskog objekta 800.000 94.400.000
    Ukupno m2 800
    Cena po m2 1.000 118.000
    4. Građevinac knjiži zemljište (preko tro-
    škova, kao što je prikazano u prethodnom pri-
    meru) na zalihama nedovršene proizvodnje u
    iznosu od 23.600.000 dinara, što je 25% proi-
    zvodne cene građevinskog objekta.
    Konto Opis Dug. Potr.
    1100 Nedovršena proi-
    zvodnja – zemljište 23.600.000
    4390 Obaveze po osnovu
    Ugovora o zajedničkoj
    izgradnji 23.600.000
    – za knjiženje zemljišta kao sastavnog dela nedovršene
    proizvodnje – građevinskog objekta
    5. Nakon završetka izgradnje i dobijanja upo-
    trebne dozvole Građevinac na kontu 120 – Gotovi
    proizvodi – ima sledeće stanje:
    1200 – Gotov proizvod – stambena zgrada „Bezbriga”
    Stan A 12.980.000
    Stan B 10.620.000
    Stan C 5.310.000
    Stan D 10.030.000
    Stan E 6.490.000
    Stan F 7.080.000
    Stan G 15.340.000
    Stan H 6.844.000
    Stan I 7.316.000
    Stan J 12.390.000
    Napomena: Prenos na zalihe gotovih pro-
    izvoda u praksi će se izvršiti nakon što se
    u okviru nedovršene proizvodnje, u sklopu
    cene koštanja evidentiraju i dažbine, odno-
    sno troškovi poreza koji ne mogu kasnije da
    se povrate od poreskih vlasti (t. 11) MRS 2), a
    nastaju u procesu prenosa prava svojine izme-
    đu investitora, kao što će biti napomenuto u
    nastavku.
    PS
    54 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
    RAČUNOVODSTVO
    6. Građevinac prenosi na Ranka Parcelu sta-
    nove A i B u skladu sa Ugovorom.
    Konto Opis Dug. Potr.
    4390 Obaveze po osnovu
    Ugovora o zajedničkoj
    izgradnji 23.600.000
    1200 Gotovi proizvodi
    – stambena zgrada
    „Bezbriga” 23.600.000
    – za prenos stanova A i B na Ranka Parcelu u skladu sa
    Ugovorom
    Poreski tretman ovog posla zavisi od ugovo-
    rene srazmere vlasništva na zemljištu i sra-
    zmere vlasništva na novoplaniranom objektu.
    U nastavku će biti razmotrene dve varijante:
    srazmere su različite i srazmere su jednake.
    A: Srazmera vlasništva na zemljištu i
    objektu nije jednaka
    Ranko Parcela je 100% vlasnik zemljišta na
    kome se gradi stambeni objekat „Bezbriga”. Na-
    kon završetka objekta u razmenu za zemljište
    Građevinac mu prenosi 25% stambenog objekta.
    U ovom slučaju postoje dva prometa:
    Prvi promet vrši Građevinac – promet iz-
    gradnje stambenog objekta za račun suinvestito-
    ra Ranka Parcele. Naknada za ovaj promet nije
    izražena u novcu, nego u kvadratima (delu objek-
    ta) koje Ranko treba da prenese na Građevinca.
    U skladu sa Ugovorom, radi se o prenosu 75%
    objekta, odnosno 600 m2. Ako je tržišna cena
    1.500 eura po m2, ukupna naknada koju dobija
    Građevinac iznosila bi 900.000 evra, odnosno
    106.200.000 dinara.
    S obzirom na to da Ranko Parcela nije obve-
    znik PDV-a, navedeni iznos ima karakter bru-
    to naknade, a iznos PDV-a obračunat primenom
    preračunate poreske stope od 16,6667% iznosi
    17.700.000 dinara.
    Nastalu obavezu za PDV Građevinac knjiži u
    okviru cene koštanja gotovih proizvoda (stano-
    va), u skladu sa MRS 2 tačka 11): Troškovi nabavke
    zaliha obuhvataju nabavnu cenu, uvozne carine i
    druge dažbine (osim onih koje entitet može
    kasnije da povrati od poreskih vlasti) i tro-
    škove prevoza, manipulativne i druge troškove
    koji se mogu direktno pripisati sticanju goto-
    vih proizvoda, materijala i usluga.
    Građevinac prvo knjiži nastao trošak pre-
    ma prirodnoj vrsti, a zatim preuzima troškove
    u pogonskom knjigovodstvu na nosioca troškova
    – pojedine stanove u okviru stambenog objekta.
    U finansijskom knjigovodstvu evidentira se
    povećanje vrednosti gotovih proizvoda.
    Konto Opis Dug. Potr.
    5559 Ostali troškovi poreza 17.700.000
    4700 Obaveze za PDV po
    izlaznim fakturama po
    opštoj stopi 17.700.000
    – za obračun PDV-a na prenos dela objekta sa Ranka na
    Građevinca
    Drugi promet vrši Ranko Parcela – prenos
    75% objekta na Građevinca. Ovaj prenos nije opo-
    reziv PDV-om, već porezom na prenos apsolut-
    nih prava po stopi od 2,5%. Poresku osnovicu
    utvrđuje nadležni organ. Ako se pretpostavi da
    je tržišna cena 106.200.000 dinara, obaveza po
    osnovu poreza na prenos apsolutnih prava izno-
    si 2.655.000 dinara.
    Konto Opis Dug. Potr.
    5559 Ostali troškovi poreza 2.655.000
    4899 Ostale obaveze za
    poreze – prenos
    apsolutnih prava 2.655.000
    – za obračun poreza na prenos apsolutnih prava za prenos
    dela objekta na Građevinca
    Važno: Prenosom 75% objekta na Građevinca
    izvršen je prvi promet nekretnine. To znači da,
    kada Građevinac bude dalje prodavao te delove
    objekta, na tržištu nastaje drugi promet koji je
    oslobođen PDV-a, a s obzirom na to da se radi o
    stanovima, ugovaranje prenosa uz obračun PDV-a
    nije moguće. Prilikom tih prenosa plaća se po-
    rez na prenos apsolutnih prava po stopi od 2,5%.
    S obzirom na to da Građevinac vrši drugi
    promet stanova, koji je oslobođen PDV-a bez
    prava na odbitak prethodnog poreza (u skladu
    sa članom 25. stav 2. tačka 3) Zakona o porezu na
    dodatu vrednost), mora da primeni pravila o
    podeli prethodnog poreza u skladu sa članom 30.
    Zakona o porezu na dodatu vrednost. To znači da
    mora da ispravi odbitak prethodnog poreza po
    ulaznim računima koji se odnose na ovih 75% gra-
    đevine koji će u prometovanju podleći porezu na
    prenos apsolutnih prava.
    Građevinac vrši podelu prethodnog poreza
    kako bi izračunao deo za koji ne postoji pra-
    JUN 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 55
    RAČUNOVODSTVO
    vo odbitka, tako da od ukupnog ulaznog PDV-a
    u iznosu od 11.170.669 dinara izdvaja deo koji
    se odnosi na direktne i indirektne radove u
    vezi sa izgradnjom i sticanjem predmetnih sta-
    nova koje je na njega preneo Ranko Parcela (75%
    stanova):
    OPIS Ulazni PDV Bez prava
    Projektovanje i priprema
    lokacije 1.573.334 1.180.000
    Troškovi izgradnje objekta 9.597.335 7.198.000
    Ukupno iskorišćeni
    prethodni porez 11.170.669 8.378.000
    Konto Opis Dug. Potr.
    5559 Ostali troškovi poreza 8.378.000
    2700 PDV u primljenim
    fakturama po opštoj
    stopi -8.378.000
    – za ispravku odbitka prethodnog poreza po osnovu
    prometa stanova koji ne podležu obračunu PDV-a
    Na građevinsku cenu koštanja objekta od
    94.400.000 dinara Građevinac je, dakle, dodao
    još 17.700.000 dinara troškova PDV-a, koji
    neće biti naplaćeni od kupca gotovog proizvo-
    da, 2.655.000 dinara troškova poreza na prenos
    apsolutnih prava i 8.378.000 dinara troškova
    PDV-a koji nije imao pravo da odbije kao pret-
    hodni porez, niti će taj PDV naplatiti od kraj-
    njih kupaca stanova. To je povećalo cenu koštanja
    pojedinačnog stana u okviru izgrađenog stambe-
    nog objekta, a samim tim smanjilo očekivanu do-
    bit od prodaje (razliku u ceni):
    1200 – Gotov proizvod – stambena zgrada „Bezbriga”
    Stan A 12.980.000 12.980.000 6)
    Stan B 10.620.000 10.620.000 6)
    Stan C 7.464.975
    Stan D 14.100.509
    Stan E 9.123.859
    Stan F 9.953.300
    Stan G 21.565.484
    Stan H 9.621.524
    Stan I 10.285.077
    Stan J 17.418.276
    Saldo 123.133.004 23.600.000
    7. Građevinac prodaje stan C kupcu, fizičkom
    licu za potrebe stanovanja:
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    1.
    204 Kupci u zemlji 7.965.000
    6140 Prihodi od prodaje
    proizvoda 7.965.000
    – za prodaju stana C
    2.
    631 Smanjenje zaliha
    nedovršenih i
    gotovih proizvoda 7.464.975
    1200 Gotovi proizvodi
    – stambena zgrada
    „Bezbriga” 7.464.975
    – za rasknjižavanje zaliha gotovih proizvoda za prodati
    stan C
    B: Srazmera vlasništva na zemljištu i
    objektu je jednaka
    Ranko Parcela je pre početka izgradnje pre-
    neo na Građevinca 25% zemljišta, čime je iz-
    jednačena razmera vlasništva na zemljištu i
    novoplaniranom objektu.
    Naknada za prenos nije izražena u novcu, nego
    u obavezi Građevinca da za Rankov račun sagradi
    njegov deo objekta.
    Pretpostavimo da je tržišna vrednost zemlji-
    šta koje se prenosi 100.000 evra ili 11.800.000
    dinara.
    Na tržišnu vrednost zemljišta koje se pre-
    nosi uz naknadu obračunava se porez na prenos
    apsolutnih prava po stopi od 2,5%.
    Konto Opis Dug. Potr.
    5559 Ostali troškovi poreza 295.000
    4899 Ostale obaveze za poreze –
    prenos apsolutnih prava 295.000
    – za obračun poreza na prenos apsolutnih prava, na
    prenos zemljišta
    Građevinac obračunava PDV-a za ostvareni
    promet – izgradnju dela objekta za račun Ranka
    Parcele. Osnovica za obračun PDV-a je tržišna
    vrednost zemljišta, što predstavlja primljenu
    naknadu za gradnju dela objekta (stanova A i B)
    za račun Ranka Parcele, u skladu sa članom 17.
    stav 5. Zakona o porezu na dodatu vrednost: Ako
    se naknada ili deo naknade ne ostvaruje u novcu,
    već u obliku prometa dobara i usluga, osnovi-
    com se smatra tržišna vrednost tih dobara
    i usluga na dan njihove isporuke, u koju nije uklju-
    čen PDV.
    56 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
    RAČUNOVODSTVO
    Konto Opis Dug. Potr.
    5559 Ostali troškovi poreza 1.966.671
    4700 Obaveze za PDV po
    izlaznim fakturama po
    opštoj stopi 1.966.671
    – za obračun PDV-a za izgradnju dela objekta za račun
    Ranka Parcele
    Račun: Tržišna vrednost zemlje 11.800.000 ×
    16,6667%.
    Važno: Građevinac prodaje ostale stanove
    uz obračun PDV-a jer se radi o prvom prometu
    nekretnina.
    Na građevinsku cenu koštanja objekta od
    94.400.000 dinara Građevinac je, dakle, dodao
    još 1.966.671 dinara troškova PDV-a, koji neće
    biti naplaćeni od kupca gotovog proizvoda, kao
    i 295.000 dinara troškova poreza na prenos ap-
    solutnih prava. To je povećalo cenu koštanja po-
    jedinačnog stana u okviru izgrađenog stambenog
    objekta:
    1200 – Gotov proizvod – stambena zgrada „Bezbriga”
    Stan A 12.980.000 12.980.000 6)
    Stan B 10.620.000 10.620.000 6)
    Stan C 5.479.625
    Stan D 10.350.403
    Stan E 6.697.320
    Stan F 7.306.167
    Stan G 15.830.029
    Stan H 7.062.628
    Stan I 7.549.706
    Stan J 12.785.792
    Saldo 96.661.671 23.600.000
    7. Građevinac prodaje stan C kupcu, fizičkom
    licu za potrebe stanovanja:
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    1.
    204 Kupci u zemlji 7.965.000
    6140 Prihodi od prodaje
    proizvoda 7.965.000
    – za prodaju stana C
    2.
    631 Smanjenje zaliha
    nedovršenih i
    gotovih proizvoda 5.479.625
    1200 Gotovi proizvodi
    – stambena zgrada
    „Bezbriga” 5.479.625
    – za rasknjižavanje zaliha gotovih proizvoda za prodati
    stan C
    Računovodstvo troškova građevina za
    sopstvenu nekretninu
    Prema zahtevima MRS 16, zemljište i zgrada
    su odvojena imovina, koja se obračunava
    i iskazu-
    je odvojeno čak i ako se zajedno nabavljaju
    (t. 58)
    MRS 16). Taj računovodstveni zahtev nalaže da
    vrednost zemljišta kod društava koja nekretni-
    ne nabavljaju za obavljanje redovne delatnosti
    treba da se evidentira odvojeno od vrednosti
    građevinskog
    dela nekretnine. Razlog za to je u
    amortizaciji – zemljište ne podleže obračunu
    amortizacije, dok se građevinski deo amortizu-
    je kroz procenjeni vek trajanja. U tabeli 2 dati
    su primeri troškova koji se uključuju u nabavnu
    vrednost, odnosno cenu koštanja zemljišta i ne-
    kretnine, koji se stiču sa namenom korišćenja u
    okviru osnovne delatnosti.
    Investitori koji grade nekretnine za oba-
    vljanje redovne delatnosti
    (račun 022 – Građe-
    vinski objekti) ili za izdavanje u zakup (račun
    024 – Investicione nekretnine) prilikom
    evidentiranja troškova koji se uključuju u
    vrednost građenja sve troškove evidentira-
    ju preko konta 026 – Nekretnine, postrojenja i
    oprema u pripremi, odnosno na analitičkom
    kontu u okviru računa 024 ako se radi o izgrad-
    nji nekretnine sa namenom izdavanja u zakup.
    Primer: Izgradnja sopstvene nekretnine za
    obavljanje redovne delatnosti
    Društvo Novica d. o. o. ugovorilo je u 2018. go-
    dini izgradnju poslovnog prostora. Novica ima
    u vlasništvu građevinsko zemljište nabavne
    vrednosti 3.000.000 dinara, koje je već stavljeno
    u pripremu. Sklopljen je ugovor s izvođačem ra-
    dova Bager d. o. o. na ukupnu predračunsku vred-
    nost od 10.000.000 dinara. S obzirom na to da su
    investitor i izvođač radova obveznici PDV-a,
    na navedenu isporuku primenjuje se interni ob-
    račun PDV-a u skladu sa članom 10. stav 2. tačka 3)
    Zakona o porezu na dodatu vrednost.
    1. Po Ugovoru je izvođaču radova u decembru
    2018. godine uplaćen avans u iznosu od 1.500.000
    dinara. Bager je izdao avansni račun, a Novica je
    izvršio interni obračun PDV-a.
    2. Troškovi projektne dokumentacije po ob-
    računu dobavljača iznose 400.000 dinara. Račun
    je plaćen sa tekućeg računa.
    3. Dana 31. decembra 2018. godine primljena je
    1. privremena situacija u iznosu od 4.400.000 di-
    JUN 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 57
    RAČUNOVODSTVO
    nara. Nadzorni organ je na taj dan overio građe-
    vinsku situaciju. Navedeno je podmirila banka
    iz odobrenog kredita. Novica obračunava PDV
    na primljene građevinske usluge.
    4. Dana 30. aprila 2019. godine primljena je
    konačna situacija. Deo konačne situacije plaća
    se iz datog avansa, a ostatak podmiruje banka iz
    odobrenog kredita. Banka dostavlja kamatni ra-
    čun za period finansiranja od 1. januara do 30.
    aprila 2019. godine.
    5. Novica stavlja poslovni prostor u upotre-
    bu 1. juna 2019. godine.
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    PS 021 Građevinsko
    zemljište 3.000.000
    – za početno stanje
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    1.
    0280 Dati avans za
    nekretninu 1.500.000
    241 Tekući račun 1.500.000
    272 PDV u datim
    avansima po
    opštoj stopi 300.000
    472 Obaveze za PDV
    po primljenim
    avansima po
    opštoj stopi 300.000
    – za plaćeni avans
    2.
    0260 Poslovni prostor
    u pripremi 400.000
    270 PDV u primljenim
    fakturama po
    opštoj stopi 80.000
    435 Dobavljači u
    zemlji 480.000
    435 Dobavljači u
    zemlji 480.000
    241 Tekući račun 480.000
    – za primljeni račun za izradu projektne dokumentacije
    i plaćanje po računu
    Tabela 2: Troškovi koji se uključuju u vrednost zemljišta i nekretnine
    021 – Građevinsko zemljište 026 – Nekretnina u pripremi
    ● kupovna cena zemljišta,
    ● porez na prenos apsolutnih prava,
    ● troškovi advokata, notara,
    ● troškovi geodeta i upisa u zemljišne knjige,
    ● troškovi posrednika prilikom kupovine,
    ● troškovi izgradnje pristupnog puta do građevinske
    parcele,
    ● troškovi ostale vanjske infrastrukture (dovod
    vode, električne energije, plina) do građevinske
    parcele.
    Napomena: Navedeni troškovi po pravilu nastaju pre
    izgradnje objekta. Posmatrano iz tog ugla, nosilac
    troškova je zemljište, ali ako radovi (izdaci) nastaju
    u fazi dovršenja građevine, kao troškovi priključka
    mogu da se uračunaju u vrednost građevina. Izuzetak
    je pristupni put koji može da se uračuna u vrednost
    objekta niskogradnje (parkiralište, dvorište).
    ● projekat (idejni i glavni),
    ● troškovi doprinosa za komunalno uređenje (na osnovu
    izdatog rešenja o građenju),
    ● troškovi participacija za odobrenje priključka objekta
    na komunalnu infrastrukturu,
    ● troškovi promene namene zemljišta (na primer iz
    poljoprivrednog u građevinsko zemljište),
    ● pripreme gradilišta, iskop za temelj, iskolčenje,
    geodetske usluge, odvoz materijala od uklanjanja stare
    građevine,
    ● troškovi nadzora, usluge savetnika i konsultantske
    usluge u izgradnji,
    ● troškovi građenja, izvedene instalacije i uređenje
    okoline (staze, rasveta, parkiralište, zelenilo i sl.),
    ● trošak povećanja priključne snage u KW koji se plaća uz
    priključak za el. energiju,
    ● opremanje građevinske jedinice (liftovi, kotlovnica
    i druga oprema za granje, klima-uređaji) – ako se radi
    o imovini za obavljanje delatnosti evidentiraju se na
    računima opreme, a amortizacija se obračunava posebno, a
    ne u okviru građevinskog objekta,
    ● troškovi finansiranja koji se odnose na građevinski
    objekt (samo za korisnike punih MRS/MSFI),
    ● izgradnja ograde, potpornih zidova i sl.,
    ● troškovi tehničkog prijema,
    ● ostale naknade po rešenju lokalne samouprave ili grada
    u vezi s građevinom i sl.,
    ● otklanjanje nedostataka tokom izgradnje i odmah nakon
    stavljanja u upotrebu ako se ne pokrivaju iz garancija.
    58 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
    RAČUNOVODSTVO
    Red.
    br. Konto Opis Dug. Potr.
    3.
    0260 Poslovni prostor
    u pripremi 4.400.000
    435 Dobavljači u
    zemlji 4.400.000
    270 PDV u primljenim
    fakturama po
    opštoj stopi 880.000
    470 Obaveze za PDV
    po izdatim
    fakturama po
    opštoj stopi 880.000
    – za primljenu prvu privremenu situaciju
    3a
    435 Dobavljači u
    zemlji 4.400.000
    414 Dugoročni krediti
    i zajmovi u zemlji 4.400.000
    – za aktiviranje odobrenog dugoročnog kredita i
    zatvaranje obaveze prema izvođaču radova za prvu
    privremenu situaciju
    4.
    0260 Poslovni prostor
    u pripremi 5.600.000
    435 Dobavljači u
    zemlji 5.600.000
    270 PDV u primljenim
    fakturama po
    opštoj stopi 1.120.000
    470 Obaveze za PDV
    po izdatim
    fakturama po
    opštoj stopi 1.120.000
    272 PDV u datim
    avansima po
    opštoj stopi -300.000
    472 Obaveze za PDV
    po primljenim
    avansima po
    opštoj stopi -300.000
    – za primljenu konačnu situaciju
    4a
    435 Dobavljači u
    zemlji 5.600.000
    0280 Dati avans za
    nekretninu 1.500.000
    414 Dugoročni krediti
    i zajmovi u zemlji 4.100.000
    – za izmirenje obaveza prema izvođaču radova po konačnoj
    situaciji
    4b
    0260 Poslovni prostor
    u pripremi 88.000
    4600 Obaveze za kamate 88.000
    – za kapitalizaciju troškova finansiranja u periodu
    izgradnje
    5.
    0220 Poslovni prostor
    u upotrebi 10.488.000
    0260 Poslovni prostor
    u pripremi 10.488.000
    – za stavljanje poslovnog prostora u upotrebu
    Napomena: Novica primenjuje pune MRS/MSFI.
    Uključivanje troškova kamata po kreditima
    u vrednost izgradnje
    ëTroškovi kamata na primljene kre-
    dite za gradnju, dok traje izgradnja, u
    preduzećima koja primenjuju pune MRS/MSFI,
    u skladu sa odredbama MRS 23 pripisuju se iz-
    gradnji nekretnine ako se radi o kvalifiko-
    vanom sredstvu po MRS 23. Za razliku od njih,
    preduzeća koja primenjuju MSFI za MSP ili
    Pravilnik za mikro i druga pravna lica NE
    uključuju troškove pozajmljivanja u cenu ko-
    štanja izgrađenog objekta.
    Kapitalizacija troškova kamata, u skladu s
    MRS 23, počinje u trenutku obavljanja tehničkih
    i administrativnih poslova, pre početka fi-
    zičke izgradnje, kao što su poslovi pribavljanja
    dozvola. Kapitalizacija se privremeno preki-
    da u periodu u kom je obustavljen aktivan razvoj
    kvalifikovanog sredstva na koje se odnosi. To
    može biti kada se izgradnja građevinskog objek-
    ta obustavlja u dužem periodu zbog nedostatka
    finansijskih
    sredstava.
    Troškovi kamata prestaju da se kapitalizuju u
    trenutku
    kada su dovršene sve važne aktivnosti
    potrebne za pripremu kvalifikovanog sredstva
    za nameravanu
    upotrebu ili prodaju. To je najče-
    šće trenutak u kom je dovršena fizička izgrad-
    nja građevine. Ako su još preostale samo manje
    dorade na tim sredstvima, kao što je na primer
    uređenje imovine po želji kupca, smatra se da
    su sve aktivnosti potrebne za prodaju pomenute
    imovine završene, kao i da troškovi finansi-
    ranja prestaju da se kapitalizuju.
    Promena namene stanova izgrađenih za
    tržište
    U slučaju da investitor nakon izgradnje sta-
    nova za tržište odluči da im promeni name-
    nu, odnosno da ih izdaje u zakup, neophodno je
    ispraviti odbijeni prethodni porez u toku iz-
    gradnje objekta jer je izdavanje stanova koji se
    koriste za stambene potrebe promet na koji se
    ne plaća PDV, ali bez prava odbitka prethod-
    nog poreza.
    Pravo na odbitak prethodnog poreza, u skla-
    du sa članom 28. stav 5. tačka 1) Zakona o porezu
    na dodatu vrednost, investitor je stekao jer je
    gradio objekat koji je namenjen za promet koji je
    oporeziv PDV-om.
    JUN 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 59
    RAČUNOVODSTVO
    Primer: Promena namene izgrađenih
    stanova
    Preduzeće Juriš d. o. o. izgradilo je stambe-
    nu zgradu sa 15 stanova. Deset stanova je prodalo,
    ali pet stanova ne može da proda već duže vre-
    me, pa se odlučuje da te stanove izda građanima
    za potrebe stanovanja.
    Sa Leposavom Kirija sklapa Ugovor o zakupu
    stana broj 5 na trećem spratu, površine 50 m2,
    na period od 5 godina.
    1. Juriš obračunava prethodni porez, koji
    zbog promenjenih okolnosti nema pravo da osta-
    ne priznat (a nastao je u vreme sticanja nekret-
    nine sa namenom prodaje na tržištu):
    Red.
    br. Opis Obračun
    1. Ukupan iznos iskorišćenog
    prethodnog poreza 11.000.000
    2. Ukupna površina izgrađenog objekta
    (m2) 500
    3. Površina predmetnog iznajmljenog
    stana (m2) 50
    4. Koeficijent (red. br. 3 / red. br. 2) 0,1
    5. Ispravka iznosa prethodnog poreza
    (red. br. 1 x red. br. 4) 1.100.000
    Konto Opis Dug. Potr.
    5559 Ostali troškovi poreza 1.100.000
    2700 PDV u primljenim
    fakturama po opštoj stopi -1.100.000
    – za ispravak prethodnog poreza za stan koji se izdaje u
    zakup
    Ispravak prethodnog poreza evidentiran je
    kao trošak perioda jer više ne može da se ko-
    riguje cena koštanja stanova.
    2. S obzirom na to da je Juriš zaključio du-
    goročni ugovor o zakupu, predmetnu nekretninu
    – stan broj 5 preknjižava sa zaliha na račun in-
    vesticionih nekretnina. U skladu sa t. 57) MRS
    40, nekretnina se prenosi sa pozicije zaliha na
    poziciju investicione nekretnine u slučaju kada
    postoji promena namene nekretnine – defini-
    san početak poslovnog lizinga.
    Konto Opis Dug. Potr.
    0240 Investicione nekretnine 6.500.000
    1200 Gotovi proizvodi –
    stambeni objekat 6.500.000
    – za prenos sa zaliha na investicione nekretnine
    Zaključak
    U principu, vođenje knjigovodstva u građe-
    vinarstvu mnogo je prostiji i lakši posao nego
    vođenje knjigovodstva u maloprodaji ili vele-
    prodaji i slično. MRS 2, MRS 11 i MRS 18 daju jasne
    smernice za postupanje prilikom obuhvatanja
    poslovnih događaja. Ono što u praksi kompliku-
    je razumevanje građevinske delatnosti jeste PDV
    tretman, odnosno primena člana 10. stav 2. tačka
    3) Zakona o porezu na dodatu vrednost. Najviše
    nejasnoća potiče od teškoća izvođača radova da
    odgonetnu da li radovi koje oni fakturišu spa-
    daju u šifre delatnosti koje su obuhvaćene ovim
    članom, odnosno da li se predmetni radovi fak-
    turišu sa obračunatim PDV-om ili ne.
    Tabela 3: Građevinarstvo u okviru Uredbe o Klasifikaciji delatnosti
    Oblast Grana Grupa Naziv Opis
    41
    Izgradnja zgrada Obuhvata izgradnju svih vrsta zgrada. Tu su svrstane novogradnja, popravke,
    dogradnja i adaptacija, postavljanje montažnih zgrada ili objekata na
    gradilištu, kao i građevine privremenog karaktera.
    Obuhvaćena je izgradnja kompletnih stambenih i poslovnih zgrada,
    prodavnica i drugih javnih i pomoćnih zgrada, poljoprivrednih zgrada i sl.
    41.1 Razrada građevinskih projekata
    41.10 Razrada
    građevinskih
    projekata
    Obuhvata razradu građevinskih projekata za stambene i nestambene zgrade
    objedinjavanjem finansijskih, tehničkih i fizičkih sredstava neophodnih za
    realizaciju građevinskih projekata radi kasnije prodaje.
    Ne obuhvata izgradnju zgrada, del. 41.20; arhitektonsko i građevinsko
    projektovanje, del. 71.1; usluge rukovođenja projektom koje su u vezi s
    građevinskim projektom, del. 71.1.
    60 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
    RAČUNOVODSTVO
    Oblast Grana Grupa Naziv Opis
    41.2 Izgradnja stambenih i nestambenih zgrada
    41.20 Izgradnja
    stambenih i
    nestambenih
    zgrada
    Obuhvata izgradnju svih vrsta stambenih zgrada (zgrada s jednim stanom,
    zgrada s više stanova, uključujući i višespratne zgrade); izgradnju svih
    vrsta nestambenih zgrada (zgrada za industrijsku proizvodnju, npr. fabrika,
    radionica, montažnih postrojenja itd., bolnica, škola i poslovnih zgrada,
    hotela, prodavnica, tržnih centara i restorana, aerodromskih zgrada,
    sportskih dvorana, parking garaža, uključujući i podzemne garaže, skladišta,
    zgrada za obavljanje verskih obreda); montažu i podizanje montažnih
    građevina na gradilištu; prepravke i obnovu postojećih stambenih
    građevina.
    Ne obuhvata izgradnju industrijskih postrojenja, osim zgrada, del. 42.99;
    arhitektonsko i građevinsko projektovanje, del. 71.1; rukovođenje projektom
    za izgradnju, del. 71.1.
    42
    Izgradnja ostalih građevina Obuhvata izgradnju ostalih građevina. Ovde spadaju novogradnja, popravke,
    dogradnja i adaptacija, postavljanje montažnih zgrada ili objekata na
    gradilištu, kao i građevine privremenog karaktera.
    Obuhvata se izgradnja (složenih, teških) građevina kao što su auto-putevi,
    putevi, ulice, mostovi, tuneli, železničke pruge, aerodromske staze,
    pristaništa i drugi objekti na vodi, sistemi za navodnjavanje, kanalizacioni
    sistemi, industrijska postrojenja, cevovodi i električni vodovi i sportska
    igrališta. Ovi radovi mogu se obavljati za sopstveni račun ili za naknadu.
    Deo radova, a ponekad i celokupne radove mogu da obavljaju podizvođači.
    Ako se obavljaju samo specijalizovani delovi građevinskog procesa, onda se
    delatnost svrstava u oblast 43.
    42.1 Izgradnja puteva i železničkih pruga
    42.11 Izgradnja
    puteva i auto-
    puteva
    Obuhvata izgradnju auto-puteva, ulica, drumova i drugih puteva za vozila
    i pešake, površinske radove na ulicama, putevima, auto-putevima,
    mostovima ili tunelima (asfaltiranje puteva, bojenje i obeležavanje oznaka
    na putevima, postavljanje ograda i saobraćajnih oznaka i sl.), izgradnju
    aerodromskih pista.
    Ne obuhvata postavljanje ulične rasvete i električne signalizacije;
    arhitektonsko i građevinsko projektovanje, del. 71.1; rukovođenje projektom
    za izgradnju, del. 71.1.
    42.12 Izgradnja
    železničkih
    pruga i
    podzemnih
    železnica
    Obuhvata izgradnju železničkih pruga i podzemnih železnica.
    Ne obuhvata postavljanje rasvete i električne signalizacije, del. 43.21;
    arhitektonsko i građevinsko projektovanje, del. 71.1; tehničko rukovođenje
    projektom za izgradnju, del. 71.1.
    42.13 Izgradnja
    mostova i
    tunela
    Obuhvata izgradnju mostova, uključujući i mostove za uzdignute auto-puteve
    (vijadukte); izgradnju tunela.
    Ne obuhvata postavljanje rasvete i električne signalizacije, del. 43.21;
    arhitektonsko i građevinsko projektovanje, del. 71.1; rukovođenje projektom
    za izgradnju, del. 71.1.
    42.2 Izgradnja cevovoda, električnih i komunikacionih vodova
    42.21 Izgradnja
    cevovoda
    Obuhvata izgradnju cevovoda za transportovanje tečnosti i izgradnju
    međusobno povezanih zgrada i građevina koje čine sastavni deo tih sistema.
    Obuhvata izgradnju ostalih građevina (cevovode za prenos na velike daljine
    i gradske cevovode (međumesni i lokalni cevovodi), glavne dovode i mrežu,
    sisteme za navodnjavanje (kanali), rezervoare); izgradnju (odvodnih sistema
    (kolektora), uključujući i popravke, postrojenja za deponovanje otpadnih voda,
    crpnih stanica); kopanje bunara.
    Ne obuhvata rukovođenje projektom u vezi s građevinskim radovima
    niskogradnje, del. 71.12.
    JUN 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 61
    RAČUNOVODSTVO
    Oblast Grana Grupa Naziv Opis
    42.22 Izgradnja
    električnih i
    telekomunika-
    cionih vodova
    Obuhvata izgradnju vodova za distribuciju električne energije i
    telekomunikacija i izgradnju međusobno povezanih zgrada i građevina koje
    čine sastavni deo tih sistema.
    Obuhvata izgradnju ostalih građevina za: međumesne i lokalne
    komunikacione i energetske dalekovode i mrežu; elektrane.
    Ne obuhvata rukovođenje projektom u vezi s građevinskim radovima
    niskogradnje, del. 71.12.
    42.9 Izgradnja ostalih građevina
    42.91 Izgradnja hi-
    drotehničkih
    objekata
    Obuhvata izgradnju (vodenih puteva, pristaništa, marina, ustava i dr., kao
    i izvođenje rečnih radova (utvrđivanje obala), brana i nasipa); iskopavanje
    (bagerovanje) vodenih puteva.
    Ne obuhvata rukovođenje projektom u vezi s građevinskim radovima
    niskogradnje, del. 71.12.
    42.99 Izgradnja
    ostalih
    nepomenutih
    građevina
    Obuhvata izgradnju industrijskih postrojenja, osim zgrada kao što su
    rafinerije, postrojenja hemijske industrije; izgradnju građevina koje
    nisu zgrade, kao što su sportski objekti na otvorenom; opremanje parcela
    potrebnom infrastrukturom (npr. melioracijom, izgradnjom puteva itd.).
    Ne obuhvata montažu industrijskih aparata i opreme, del. 33.20; parcelisanje
    zemljišta bez opremanja potrebnom infrastrukturom, del. 68.10; usluge
    rukovođenja projektom u vezi s građevinskim radovima niskogradnje, del.
    71.12.
    43
    Specijalizovani
    građevinski radovi
    Obuhvataju se specijalizovani građevinski radovi (posebni zanati), tj.
    izgradnja delova zgrada i ostalih građevina ili pripremni radovi za njih.
    Ovi radovi su obično specijalizovani na način da se mogu izvoditi na
    različitim građevinama i zahtevaju posedovanje posebne vrste stručnosti
    ili opreme. To su na primer: pobijanje stubova, izgradnja temelja, izrađivanje
    nosećih zidova, betoniranje, zidanje opekom, popločavanje kamenom,
    postavljanje građevinskih skela, pokrivanje krovova itd.
    Podizanje čeličnih konstrukcija razvrstava se ovde samo pod uslovom da
    konstrukcije ne proizvodi sama jedinica. Specijalizovane vrste radova
    većinom izvode podizvođači radova, a najčešće kada je reč o popravkama
    rađenim neposredno za vlasnika nepokretnosti.
    Takođe se uključuju završni i zanatski radovi.
    Obuhvaćene su i sve vrste montaža potrebnih za funkcionisanje građevine.
    Ove aktivnosti najčešće se izvode na samom gradilištu, mada deo poslova
    može da bude izveden u specijalnim radionicama. Uključeni su radovi kao
    što su uvođenje instalacija vodovoda, centralnog grejanja i klima-uređaja,
    antena, alarmnih sistema i ostali elektroradovi, instaliranje sistema
    raspršivača, liftova i pokretnih stepenica i dr.
    Ovde spadaju i izolacioni radovi (od vlage, toplote, zvuka), limarski
    radovi, postavljanje rashladnih uređaja, instaliranje rasvete i sistema
    signalizacije za puteve, železnicu, aerodrome, luke itd. Popravke koje se
    odnose na pomenute aktivnosti takođe su uključene.
    Završni radovi građenja obuhvataju radove kojima se dovršava i završava
    građevina, kao što su zastakljivanje, krečenje, farbanje ili pokrivanje
    raznim vrstama materijala (parket, tepih (itison), tapete itd.), zatim
    peskarenje, završni tesarski radovi, zvučna izolacija, čišćenje eksterijera
    itd. Popravke poput spomenutih aktivnosti takođe su uključene.
    Iznajmljivanje građevinskih mašina s rukovaocem svrstava se u one
    delatnosti građevinarstva za čije se obavljanje te mašine iznajmljuju.
    43.1 Rušenje i pripremanje gradilišta
    43.11 Rušenje
    objekata
    Obuhvata rušenje i demontažu zgrada i drugih objekata.
    62 POSLOVNI SAVETNIK ● poslovnisavetnik.net
    RAČUNOVODSTVO
    Oblast Grana Grupa Naziv Opis
    43.12 Pripremna
    gradilišta
    Obuhvata raščišćavanje gradilišta; zemljane radove: iskopavanje,
    nasipanje, nivelisanje terena, iskop kanala, uklanjanje stena, miniranje
    i dr.; pripremne radove za rudarstvo: uklanjanje iskopa i druge radove
    i pripremanje mineralnih nalazišta, osim zemljišta s naftom i gasom;
    drenažne radove na gradilištu; drenažne radove na poljoprivrednom ili
    šumskom zemljištu.
    Ne obuhvata bušenje radi proizvodnje sirove nafte i prirodnog gasa, del.
    06.10 i 06.20; dekontaminaciju tla, del. 39.00; bušenje i kopanje bunara, del.
    42.21; iskop okna, del. 43.99.
    43.13 Ispitivanje
    terena
    bušenjem i
    sondiranjem
    Obuhvata ispitivanje terena bušenjem i sondiranjem i uzimanje uzoraka radi
    proučavanja terena i građenja, kao i u geofizičke, geološke ili druge svrhe.
    Ne obuhvata bušenje eksploatacionih izvora nafte ili gasa, del. 06.10 i
    06.20; pomoćne usluge ispitivanja bušenjem i sondiranjem tokom rudarskih
    aktivnosti, del. 09.90; bušenje i kopanje bunara, del. 42.21; iskop okna, del.
    43.99; istraživanja nafte i gasa, geofizička, geološka i seizmička merenja,
    del. 71.12.
    43.2 Instalacioni radovi u građevinarstvu
    43.21 Postavljanje
    električnih
    instalacija
    Obuhvata instaliranje električnih sistema u svim vrstama zgrada i ostalih
    građevina: postavljanje instalacija (električnih vodova i priključaka,
    telekomunikacionih vodova, vodova za računarsku mrežu, kablovsku
    televiziju, uključujući optičke kablove, satelitskih antena, rasvetnih
    sistema, protivpožarne alarme, alarmne sisteme protiv provala, ulične
    rasvete i električnih signala, rasvete na aerodromskim pistama);
    priključivanje električnih aparata za domaćinstvo, uključujući podno
    grejanje.
    Ne obuhvata izgradnju komunikacionih i energetskih dalekovoda, del. 42.22;
    nadzor i daljinski nadzor elektronskih sigurnosnih sistema, kao što su
    alarmi protiv provale i protivpožarni zaštitni sistemi, uključujući
    njihovo instaliranje i održavanje, del. 80.20.
    43.22 Postavljanje
    vodovodnih,
    kanalizacio-
    nih, grejnih i
    klimatizacio-
    nih sistema
    Obuhvata instaliranje vodovodnih, kanalizacionih, grejnih i
    klimatizacionih sistema, uključujući dogradnju, adaptaciju, održavanje
    i popravke: postavljanje instalacija u zgradama ili drugim građevinama
    za grejne sisteme (na struju, gas ili naftu), peći (kotlarnice) i rashladne
    tornjeve, solarne neelektrične kolektore, vodovodnu i sanitarnu opremu,
    ventilacionu i klimatizacionu opremu i kanale, uređaje za gas, cevi za
    isparenja, protivpožarne sisteme, sisteme za rotacioni raspršivač; iskop
    kanala za instalacione radove.
    Ne obuhvata postavljanje električnog podnog grejanja, del. 43.21.
    43.29 Ostali
    instalaci-
    oni radovi u
    građevinar-
    stvu
    Obuhvata instaliranje ostale opreme (osim električne, vodovodne,
    kanalizacione) za grejne i klimatizacione sisteme ili industrijska
    postrojenja u zgradama i ostalim građevinama.
    Obuhvata postavljanje instalacija u zgradama ili drugim građevinama za:
    liftove i pokretne stepenice, automatska i obrtna vrata, gromobrane,
    sistem za vakuumsko čišćenje, toplotnu i zvučnu izolaciju, zaštitu od
    vibracija i dr.
    Ne obuhvata instaliranje industrijskih mašina, del. 33.20.
    43.3 Završni građevinsko-zanatski radovi
    43.31 Malterisanje Obuhvata malterisanje spoljnih i unutrašnjih površina zgrada i drugih
    objekata i ukrasne štuko-radove, uključujući i nanošenje odgovarajuće
    podloge.
    43.32 Ugradnja
    stolarije
    Obuhvata ugradnju vrata (osim automatskih i obrtnih), prozora, okvira za
    vrata i prozore od drveta ili drugog materijala; ugradnju kuhinjske opreme,
    ormana, stepeništa, opreme za radnje i sl.; ugradnju nameštaja; unutrašnje
    dovršavanje tavanica, pokretnih delova i dr.
    Ne obuhvata ugrađivanje automatskih i obrtnih vrata, del. 43.29.
    JUN 2019. ● POSLOVNI SAVETNIK 63
    RAČUNOVODSTVO
    Oblast Grana Grupa Naziv Opis
    43.33 Postavljanje
    podnih i
    zidnih obloga
    Obuhvata postavljanje, popločavanje, nameštanje (ili oblaganje) u zgradama i
    ostalim građevinama: keramičkih, betonskih ili kamenih, zidnih ili podnih
    pločica, i oblaganje peći keramičkim pločicama, parketa i drugih podnih
    obloga od drveta, pokrivanje zidova drvetom, tapisona i linoleumskih
    podnih pokrivača, uključujući i one od gume ili plastičnih masa, podnih i
    zidnih obloga od teraca, mermera, granita ili škriljca, tapeta.
    43.34 Bojenje i
    zastakljiva-nje
    Obuhvata unutrašnje i spoljašnje bojenje zgrada; bojenje ostalih građevina;
    zastakljivanje, postavljanje ogledala i dr.
    Ne obuhvata ugradnju prozora, del. 43.32.
    43.39 Ostali
    završni
    radovi
    Obuhvata čišćenje novih zgrada nakon izgradnje; ostale nepomenute završne
    radove.
    Ne obuhvata unutrašnje dekoraterske radove, del. 74.10; unutrašnje čišćenje
    zgrada i ostalih građevina, del. 81.21; specijalno unutrašnje i spoljašnje
    čišćenje zgrada, del. 81.22.
    43.9 Ostali specifični građevinski radovi
    43.91 Krovni
    radovi
    Obuhvata podizanje krovova; pokrivanje krovova.
    Ne obuhvata iznajmljivanje mašina i opreme za građevinarstvo bez
    rukovaoca, del. 77.32.
    43.99 Ostali
    nepomenuti
    specifični
    građevinski
    radovi
    Obuhvata specijalizovane građevinske radove koji su zajednički za različite
    vrste građevina, a zahtevaju posedovanje specijalnih veština ili specijalne
    opreme (izgradnju temelja (fundiranje), uključujući pobijanje šipova;
    postavljanje izolacije protiv vlage i hidroizolacija; uklanjanje vlage u
    zgradama; kopanje okna; montiranje industrijski proizvedenih čeličnih
    elemenata koje izvođač radova nije proizveo; armiranje; zidanje opekom i
    kamenom; montiranje i demontiranje skela i radnih platformi, uključujući
    i rad na skelama i radnim platformama uzetim u zakup; podizanje dimnjaka,
    industrijskih peći i dr.; izvođenje radova po specijalnim zahtevima, za
    koje je neophodna veština penjanja i znanje korišćenja odgovarajuće opreme,
    tj. rad na visokim objektima); izvođenje podzemnih radova; izgradnju
    spoljnih bazena za plivanje; čišćenje parom, peskarenje i slični radovi na
    spoljašnosti zgrade; iznajmljivanje kranova i druge opreme za izgradnju koja
    ne može biti svrstana u specifični tip izgradnje, zajedno s radnicima.
    Ne obuhvata iznajmljivanje mašina i opreme za izgradnju ili rušenje bez
    rukovaoca, del. 77.32.
    PS